山西潞安环保能源开发股份有限公司

会计核算办法

（2024）

二O二四年十二月

目录

第一章总则?????????????????????????????????????????????????????????1

第一节会计核算的基本要求?????????????????????????????????????????1第二节会计机构设置和会计人员配备?????????????????????????????????3第三节会计工作交接???????????????????????????????????????????????4第四节会计凭证???????????????????????????????????????????????????5第五节会计档案???????????????????????????????????????????????????6第六节会计电算化?????????????????????????????????????????????????8第二章会计科目设置????????????????????????????????????????????????10第一节会计科目设置一般要求??????????????????????????????????????10第二节资产类????????????????????????????????????????????????????10第三节负债类????????????????????????????????????????????????????18第四节所有者权益类??????????????????????????????????????????????21第五节成本类????????????????????????????????????????????????????23第六节损益类????????????????????????????????????????????????????26第三章金融资产????????????????????????????????????????????????????33第一节概述??????????????????????????????????????????????????????33第二节货币资金??????????????????????????????????????????????????34第三节结算中心业务的核算????????????????????????????????????????40第四节应收款项??????????????????????????????????????????????????43第五节其他金融资产??????????????????????????????????????????????49第六节金融资产转移??????????????????????????????????????????????56第七节金融资产减值??????????????????????????????????????????????61第四章存货????????????????????????????????????????????????????????64第一节存货概述??????????????????????????????????????????????????64第二节原料??????????????????????????????????????????????????????65第三节材料???????????????????????????????????????????????????????66第四节库存商品??????????????????????????????????????????????????72第五节其他存货??????????????????????????????????????????????????74第六节期末计价??????????????????????????????????????????????????75第五章长期股权投资与合营安排??????????????????????????????????????77第一节长期股权投资的确认和初始计量??????????????????????????????77第二节长期股权投资的后续计量????????????????????????????????????81第三节长期股权投资核算方法转换与处置????????????????????????????85第六章企业合并????????????????????????????????????????????????????88第一节企业合并概述??????????????????????????????????????????????88第二节企业合并的会计处理????????????????????????????????????????88第七章固定资产???????????????????????????????????????????????????93第一节固定资产概述?????????????????????????????????????????????93第二节固定资产的取得???????????????????????????????????????????95第三节固定资产的折旧及后续支出?????????????????????????????????97

第四节固定资产处置????????????????????????????????????????????100第五节在建工程????????????????????????????????????????????????102第八章无形资产及其他资产????????????????????????????????????????107第一节无形资产的确认和初始计量????????????????????????????????107第二节内部研究开发费用的确认和计量????????????????????????????110第三节无形资产的后续计量和处置????????????????????????????????111第四节矿业权??????????????????????????????????????????????????113第五节其他资产????????????????????????????????????????????????115第九章资产减值??????????????????????????????????????????????????118第一节资产减值的确认??????????????????????????????????????????118第二节资产可收回金额的计量????????????????????????????????????119第三节资产减值损失的确认与计量????????????????????????????????121第四节资产组的认定及减值处理??????????????????????????????????122第五节商誉减值测试与处理??????????????????????????????????????124第十章负债??????????????????????????????????????????????????????124第一节流动负债????????????????????????????????????????????????124第二节非流动负债??????????????????????????????????????????????139第十一章职工薪酬????????????????????????????????????????????????142第一节职工薪酬的确认和计量????????????????????????????????????142第二节短期薪酬的确认及计量????????????????????????????????????144第三节离职后福利的确认及计量??????????????????????????????????152第四节辞退福利确认和计量??????????????????????????????????????154第五节其他长期职工福利的确认和计量????????????????????????????156第十二章所有者权益??????????????????????????????????????????????156第一节实收资本????????????????????????????????????????????????156第二节其他权益工具????????????????????????????????????????????158第三节资本公积????????????????????????????????????????????????159第四节其他综合收益????????????????????????????????????????????160第五节专项储备????????????????????????????????????????????????161第六节留存收益????????????????????????????????????????????????164第十三章收入????????????????????????????????????????????????????165第一节收入概述????????????????????????????????????????????????165第二节收入的确认??????????????????????????????????????????????166第三节收入的计量??????????????????????????????????????????????172第十四章政府补助????????????????????????????????????????????????174第一节概述及分类??????????????????????????????????????????????174第二节政府补助的会计处理??????????????????????????????????????175第十五章成本费用核算????????????????????????????????????????????178第一节概述????????????????????????????????????????????????????178第二节原煤及洗选煤的成本费用核算??????????????????????????????179第一部分原煤的成本费用核算??????????????????????????????????179第二部分洗选煤的成本费用核算????????????????????????????????185

第三节焦化产品的成本费用核算?????????????????????????????????187第十六章期间费用????????????????????????????????????????????????189第一节管理费用????????????????????????????????????????????????189第二节财务费用????????????????????????????????????????????????191第三节销售费用????????????????????????????????????????????????192第十七章利润及利润分配??????????????????????????????????????????194第一节利润形成????????????????????????????????????????????????194第二节所得税??????????????????????????????????????????????????197第三节利润分配????????????????????????????????????????????????203第四节每股收益????????????????????????????????????????????????205第十八章其他会计业务????????????????????????????????????????????206第一节借款费用????????????????????????????????????????????????206第二节债务重组????????????????????????????????????????????????209第三节非货币性资产交换????????????????????????????????????????215第四节或有事项????????????????????????????????????????????????219第五节资产负债表日后事项??????????????????????????????????????222第六节会计政策、会计估计变更和差错更正????????????????????????224第七节租赁????????????????????????????????????????????????????227第八节持有待售的非流动资产、处置组和终止经营??????????????????234第九节公允价值计量????????????????????????????????????????????237第十九章财务报告????????????????????????????????????????????????241第一节财务报表列报的基本要求??????????????????????????????????241第二节资产负债表??????????????????????????????????????????????243第三节利润表??????????????????????????????????????????????????247第四节现金流量表??????????????????????????????????????????????249第五节所有者权益变动表????????????????????????????????????????254第六节关联方批露??????????????????????????????????????????????255第七节附注、财务情况说明书及内部报表??????????????????????????257第八节中期财务报告????????????????????????????????????????????259第二十章合并财务报表????????????????????????????????????????????262第一节合并财务报表的合并范围??????????????????????????????????262第二节合并程序????????????????????????????????????????????????270第三节合并资产负债表??????????????????????????????????????????272第四节合并利润表??????????????????????????????????????????????279第五节合并现金流量表??????????????????????????????????????????281第六节合并所有者权益变动表????????????????????????????????????283

第一章总则

（一）《山西潞安环保能源开发股份有限公司会计核算办法》（以下简称“会计核算办法”），是为了规范山西潞安环保能源开发股份有限公司公司（以下称“潞安环能公司”）的会计核算,真实、完整地提供会计信息,根据《中华人民共和国会计法》、《企业会计准则》、《企业会计准则指南》及其他有关法律、法规、政策及规定,结合潞安环能公司具体情况制定。

（二）本办法适用于潞安环能公司及所属各级子、分公司等。

（三）潞安环能公司及所属各级子、分公司等应当按本办法规定,对其发生的交易或者事项进行会计确认、计量、记录和报告。

（四）本办法统一规定一级及部分二级至六级会计科目的编号及其使用说明。股份所属各级子、分公司应当在本办法规定的一级科目范围内选择设置和使用会计科目,如果需要增设一级会计科目的,应按照管理权限,履行相关内部审批程序后,报经潞安环能公司批准。

所属各级子、分公司应在本办法规定的上述会计科目范围内选择和使用,本办法没有规定的二级及以下科目,各单位可根据具体情况自行增设,同时在编制财务报告时,自行转换为本办法规定的会计报表项目。

（五）本办法实施后国家又出台新的准则或对准则进行变动调整的,相关业务的处理以国家的新规定为准。

（六）本办法由潞安环能公司财务部进行修订、解释。

（七）本办法经潞安环能公司董事会批准后施行。

第一节会计核算的基本要求

一、会计核算的基本前提

会计基本假设是企业会计确认、计量和报告的前提,是对会计核算所处时间、空间环境等所作的合理设定。会计基本假设包括会计主体、持续经营、会计分期和货币计量。

（一）会计主体

会计主体是指会计信息所反映的特定单位,也可称之为会计实体、会计个体。会计工作的目的是反映一个单位的财务状况、经营成果和现金流量,为包括投资者在内的各个方面作出经济决策和投资决策服务。

会计主体不同于法律主体。

（二）持续经营

持续经营是指在可以预见的将来,企业将会按当前的规模和状态继续经营下去,不会停业,也不会大规模削减业务。

（三）会计分期

会计分期是指将一个企业持续经营的生产活动划分为一个个连续的、长短相同的期间,又称会计期间。

会计期间分为年度和中期,中期包括半年度、季度和月度。会计期间均按公历起讫日期确定。

（四）货币计量

货币计量是指采用货币作为计量单位,记录和反映企业的生产和经营活动。同时,为了弥补货币计量的不足,企业应采用一些非货币指标作为会计报表的补充。

二、企业进行会计确认、计量和报告的基础

企业应当以权责发生制为基础进行会计确认、计量和报告。

三、会计信息质量的要求

（一）可靠性

可靠性要求企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行确认、计量和报告,如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息,保证会计信息真实可靠、内容完整。

（二）相关性相关性要求企业提供的会计信息应当与投资者等财务报告使用者的经济决策需要相关,有助于投资者等财务报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测。

（三）可理解性可理解性要求企业提供的会计信息应当清晰明了,便于投资者等财务报告使用者理解和使用。

（四）可比性可比性要求企业提供的会计信息应当相互可比。这主要包括两层含义:1.同一企业不同时期可比。2.不同企业相同会计期间可比。

（五）实质重于形式实质重于形式要求企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告,不仅仅以交易或者事项的法律形式为依据。

（六）重要性重要性要求企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量有关的所有重要交易或者事项。

（七）谨慎性谨慎性要求企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告时保持应有的谨慎,不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。

（八）及时性及时性要求企业对于已经发生的交易或者事项,应当及时进行确认、计量和报告,不得提前或者延后。

四、会计要素

（一）会计要素是根据交易或者事项的经济特征确定的财务会计对象所进行的基本分类。基本准则规定会计要素包括资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。其中,资产、负债和所有者权益要素侧重于反映企业的财务状况,收入、费用和利润要素侧重于反映企业的经营成果。

（二）六个要素的定义

资产是指企业过去的交易或者事项形成的、企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。前款所指的企业过去的交易或者事项包括购买、生产、建造行为或其他交易或者事项。预期在未来发生的交易或者事项不形成资产。由企业拥有或者控制,是指企业享有某项资源的所有权,或者虽然不享有某项资源的所有权,但该资源能被企业所控制。预期会给企业带来经济利益,是指直接或者间接导致现金和现金等价物流入企业的潜力。

负债是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务。未来发生的交易或者事项形成的义务。不属于现时义务,不应当确认为负债。

所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。公司的所有者权益又称为股东权益。所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。直接计入所有者权益的利得和损失,是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。

收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。收入只有在经济利益很可能流入从而导致企业资产增加或者负债减少、且经济利益的流入额能够可靠计量时才能予以确认。

费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。费用只有在经济利益很可能流出从而导致企业资产减少或者负债增加、且经济利益的流出额能够可靠计量时才能予以确认。

利润是指企业在一定会计期间的经营成果,利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。直接计入当期利润的利得和损失,是指应当计入当期损益、会导致所有者权益

发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。

五、会计计量企业在将符合确认条件的会计要素登记入账并列报于会计报表及其附注（又称财务报表,下同）时,应当按照规定的会计计量属性进行计量,确定其金额。企业在对会计要素进行计量时,一般应当采用历史成本,采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的,应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。

（一）历史成本。在历史成本计量下,资产按照购置时支付的现金或者现金等价物的金额,或者按照购置资产时所付出的对价的公允价值计量。负债按照因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额,或者承担现时义务的合同金额、或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。

（二）重置成本。在重置成本计量下,资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。负债按照现在偿付该项债务所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。

（三）可变现净值。在可变现净值计量下,资产按照其正常对外销售所能收到现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额计量。

（四）现值。在现值计量下,资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量。负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量。

（五）公允价值。在公允价值计量下,资产和负债按照在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。

六、财务报告的目标

财务报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息,反映企业管理层受托责任履行情况,有助于财务会计报告使用者作出经济决策。财务报告包括财务报表及其附注和其他应当在财务会计报告中披露的相关信息和资料。财务报表至少包括资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表等报表。

七、记账方法和会计记录文字

企业会计记账采用借贷记账法;并使用中文记录和反映企业本身发生的各项交易和事项。

八、公司所属各级子、分公司应按统一要求编制并报送内部管理报表;按照中国证券监督管理委员会、上海证券交易所、山西省财政厅、山西省国资委和山西省煤炭工业厅等主管部门的具体规定,编制并报送对外报表和相关资料。

九、公司及所属各级子、分公司编制财务报告应使用公司统一的会计电算化软件。

第二节会计机构设置和会计人员配备

一、潞安环能公司所属各级子、分公司根据会计业务的需要设置会计机构并配备会计机构负责人;不具备单独设置会计机构条件的，经潞安环能公司批准,实行代理记账。

二、根据会计业务需要,会计人员应当具备从事会计工作所需要的专业能力。

三、按照不相容职务分离的原则并结合本单位会计业务的需要设置会计工作岗位。会计岗位一般可分为:会计机构负责人或者会计主管人员、出纳、财产物资核算、工资核算、成本费用核算、利润核算、资金核算、往来结算、税金核算、总账、报表、稽核、会计信息化管理、档案管理等。会计岗位结合会计信息化管理的需要,可以一人一岗、一人多岗或者一岗多人,但必须实行定期轮岗制,至少三年一次。

出纳人员不得兼管稽核、会计档案保管和收入、费用、债权债务账目的登记工作。

会计主管不得兼任出纳,单位领导人的直系亲属不得担任本单位的会计机构负责人、会计主管人员。会计机构负责人、会计主管人员的直系亲属不得在本单位会计机构中担任出纳工作。

四、会计人员应当热爱本职工作,努力钻研业务,按照有关规定参加会计业务的培训,使自己的知识和技能适应本职工作的要求,同时各单位应当合理安排会计人员的培训,保证会计人员每年有一定时间用于学习和参加培训。

五、会计人员应当熟悉本单位的生产经营情况和内部管理制度,运用自己掌握的会计信息和会计方法,为改善单位内部管理、提高经济效益服务。

六、会计人员应当保守本单位的商业秘密。除法律规定和单位领导人同意外,不能私自向外界提供或者泄露本单位的会计信息。

第三节会计工作交接

一、会计机构和会计人员发生变动（如会计机构撤销、会计人员调动、离职或临时离职）时必须将其所经管的会计工作在规定的期限内全部移交给接替者。没有办清交接手续的会计人员不得调动或离职。

二、接替人员应当认真接管移交工作,并继续办理移交的未了事项。

三、会计人员办理移交手续前,必须及时做好以下工作:

1.已经受理的经济业务尚未填制会计凭证的,应当填制、录入完毕。

2.尚未登记的账目,应当登记完毕,并在最后一笔余额处加盖交接人员印章;实行会计电算化管理的,应当将录入凭证全部办理完审核手续。

3.整理应移交的各项资料、物品,对未了结事项写出书面材料。应移交的资料、物品包括:

（

）财务印鉴、现金、有价证券、结算票据及票据登记簿;

（

）会计凭证、账簿、财务会计报告、计划资料、会计档案;

（

）发票、收据、已开出票据的存根联及票据登记簿；

（4）财务软件操作密码以及电子数据、工具软件的各种存储介质和相关资料（存储介质不包括计算机硬盘）;

（5）重要文件、规章制度,以及单位购买由个人保管的各种学习资料。4.编制移交清册,列明应移交的各项资料、物品和财务软件操作密码。

四、会计人员办理交接手续,必须有监交人员负责监交。一般会计人员交接,由财务负责人负责监交;财务负责人交接,由单位负责人会同上一级财务部门人员和其他相关部门人员监交。

五、移交人员在办理移交时,要按移交清册逐项移交,接替人员要逐项核对点收:

1.现金、有价证券要根据会计账簿有关记录进行点交,库存现金、有价证券必须与会计账簿记录保持一致才能办理交接。

2.会计凭证、账簿、报表和其他会计资料必须完整无缺,如有短缺,必须查明原因,并在移交清册中注明移交人员的责任。

3.银行存款账户余额要与银行对账单核对相符,如不一致,应当编制银行存款余额调节表调节相符,落实未达账项的原始单据,对未能落实清楚的应写明原因并明确责任;各种财产物资和债权债务的明细账户与总账有关账户余额核对相符,与实物核对相符,或者与往来单位、个人核对清楚,并取得必要的签证。

4.移交人员从事财务软件操作的,对有关电子数据应在实际操作状态下进行交接。

六、财务负责人移交时,还必须将全部财务会计工作、重大财务收支情况、财务人员情况向接替人员详细介绍。对需要移交的遗留问题,应当写出书面材料。

七、会计人员临时离职且需要接替的,由财务负责人或单位负责人指定有关会计人员接替,并办理交接手续。临时离职的会计人员恢复工作时,应当与原接替人员办理交接手续。

八、交接完毕后,交接双方和监交人员要在移交清册上签名并盖章,并在移交清册上注明交接日期、交接双方和监交人员姓名和职务、移交清册页数和需要说明的问题和意见等。移交清册填制一式三份,交接双方各一份,存档一份。

九、接替人员应当继续使用移交的会计账簿,不得自行另立新账,以保持会计记录的连续性。

十、移交人员对所移交的会计凭证、会计账簿、会计报表和其他有关资料的合法性、真实性承担法律责任。

第四节会计凭证会计凭证按其填制的程序和用途,分为原始凭证和记账凭证两类。

一、会计凭证的基本要求

（一）原始凭证的基本要求办理各种经济业务事项,进行会计核算,必须取得或填制原始凭证,原始凭证按其来源,分为外来原始凭证和自制原始凭证,原始凭证的基本要求是:

1.原始凭证的内容必须具备:凭证的名称;填制凭证的日期;填制凭证单位名称或者填制人姓名;经办人员的签名或者盖章;接受凭证单位名称;经济业务内容;数量、单价和金额。

2.从外单位取得的原始凭证,除飞机、车船等交通票据外,必须是盖有填制单位发票专用章的合法票据;从个人取得的原始凭证,必须有填制人员的签名或者盖章。自制原始凭证必须有经办单位相关负责人或者其指定的人员签名或者盖章。

3.凡填有大写和小写金额的原始凭证,大写与小写金额必须相符。购买实物的原始凭证,必须有验收证明或入库单等。支付款项的原始凭证,应有收款单位或收款人的收款证明。

对需要报销的原始发票,货物名称栏不得填写为“办公用品”、“图书”、“材料”、“洗涤用品”、“劳保用品”等,需按货物品类明细开具。

4.一式多联的原始凭证,应当注明各联的用途,只能以一联作为报销凭证。一式多联的发票和收据,必须用双面复写纸（发票和收据本身具备复写纸功能的除外）套写,并连续编号。作废时应当加盖“作废”戳记,连同存根一起保存,不得撕毁。

5.发生销货退回的,除填制退货发票外,还必须有退货验收证明,并填制红字“出库单”;退款时,必须取得对方的收款收据或者汇款银行的凭证,不得以退货发票代替收据。

6.职工因公出差借款凭据,必须附在记账凭证之后。收回借款时,应当提供还款凭证的副页,不得退还原借款凭据。

7.经上级有关部门批准的经济业务,应当将批准文件作为原始凭证附件:如果批准文件需要单独归档的,应当在凭证上注明批准机关名称、日期和文件字号。

8.原始凭证不得涂改、挖补。发现原始凭证有错误的,应当由开出单位重开或者更正,由开出单位进行更正的,应当在更正处加盖开出单位的公章。

9.外来原始凭证如有遗失,应取得原签发单位盖有单位公章的证明,并注明原来凭证的编码、内容、金额等,由经办单位负责人批准后,可视同原始凭证。

（二）记账凭证的基本要求

会计机构、会计人员要根据审核无误的原始凭证填制记账凭证,记账凭证可以分为银行凭证、现金凭证、结算中心凭证、转账凭证或者收款凭证、付款凭证和转账凭证。收款凭证和付款凭证根据有关现金和银行存款收付业务的原始凭证填制,不仅是登记现金日记账、银行存款日记账、明细账等有关账簿的依据,而且也是出纳人员收、付款项的依据。企业从银行提取现金或将现金存入银行,只编制付款凭证。转账凭证根据转账业务的原始凭证填制。

记账凭证的基本要求是:

1.记账凭证的内容必须具备:填制凭证日期;凭证编号;经济业务内容摘要;会计科目名称、科目编码;金额;所附原始凭证张数;经办人员、制证人员、稽核人员、记账人员、会计主管人员签名或盖章。收付款的记账凭证还应有出纳人员签名或盖章。

2.填制记账凭证前,应对审核无误的报账原始凭证加盖“已作报销”印章。

3.填制记账凭证时,应进行连续编号。一笔经济业务需要填制两张以上记账凭证的,采用分数编号法编号。

4.记账凭证可以根据每一张原始凭证填制,或者根据若干张同类原始凭证汇总填制,也可以根据原始凭证汇总表填制,但不得将不同内容和类别的原始凭证汇总填制在一张记账凭证上。

5.除结账和更正错误的记账凭证可以不附原始凭证外,其他记账凭证必须附有原始凭证。如果一张原始凭证涉及几张记账凭证,可以把原始凭证附在一张主要的记账凭证后面,并在其他记账凭证上注明附有该原始凭证的记账凭证的编号或者附原始凭证复印件。

6.一张原始凭证所列支出需要几个单位共同负担的,应当将其他单位负担的部分,开给对方原

始凭证分割单进行结算。原始凭证分割单必须具备原始凭证的基本内容:

凭证名称、填制凭证日期、填制凭证单位名称或者填制人姓名、经办人的签名或者盖章、接受凭证单位名称、经济业务内容、数量、单价、金额和费用分摊情况等。

7.如果在填制记账凭证时发生错误,应当重新填制。

（1）已经登记入账的记账凭证,在当年内发现填写错误时,可以用红字填写一张与原内容相同的记账凭证,在摘要栏注明“注销某月某日某号凭证”字样,同时再用蓝字重新填制一张正确的记账凭证,注明“更正某月某日某号凭证”字样。

（

）如果会计科目没有错误,只是金额错误,也可以将正确数字与错误数字之间的差额,另编一张调整的记账凭证,调增金额用蓝字,调减金额用红字。

二、会计凭证的审核

1.原始凭证的审核,主要是审核凭证及所记录的经济业务是否合法,有无违反法律法规和本单位有关制度的行为,审核凭证填制的内容是否符合规定的要求,项目是否齐全,手续是否完备,数字和文字是否清楚、正确,签名、盖章是否齐全等。

2.记账凭证的审核,重点审核是否附有必要的原始凭证,内容是否同记账凭证相符,应借、应贷的会计科目和金额是否正确,凭证有关的项目是否完备,摘要是否清楚,签名、盖章是否齐全。

3.在审核过程中,对于伪造、涂改或经济业务不合法的原始凭证,应拒绝受理并及时报告相关负责人处理;对于记载不正确、不完备、不符合规定的原始凭证或记账凭证,应退还补填或更正。只有经过审核无误的记账凭证,才能据以登记账簿。

第五节会计档案

会计档案,是指会计凭证、会计账簿和财务会计报告等会计核算专业资料,是记录和反映单位经济业务的重要史料和证据。

一、会计档案包括的具体内容

1.会计凭证包括:

原始凭证（如发票、收据、验收单、领料单、工资发放表等）、记账凭证、汇总凭证。

2.会计账簿包括:

总账、明细账、日记账、固定资产卡片、其他辅助性账簿等。

3.财务报告包括:月度、季度、半年度、年度财务报告,包括会计报表、附表、会计报表附注、基层单位上报的会计报表。

4.年度会计数据备份盘、财务软件及相关应用程序等也作为会计档案进行管理。

此外,会计档案还包括:

银行存款余额调节表、银行对账单（包括结算中心对账单）、涉税资料、会计档案移交、保管、销毁清册等、会计档案鉴定意见书及其他具有保存价值的会计资料。

5.同时满足下列条件的,单位内部形成的属于归档范围的电子会计资料可仅以电子形式保存,形成电子会计档案:

（1）形成的电子会计资料来源真实有效,由计算机等电子设备形成和传输;

（2）使用的会计核算系统能够准确、完整、有效接收和读取电子会计资料,能够输出符合国家标准归档格式的会计凭证、会计账簿、财务会计报表等会计资料,设定了经办、审核、审批等必要的审签程序;

（3）使用的电子档案管理系统能够有效接收、管理、利用电子会计档案,符合电子档案的长期保管要求,并建立了电子会计档案与相关联的其他纸质会计档案的检索关系;

（4）采取有效措施,防止电子会计档案被篡改;

（

）建立电子会计档案备份制度,能够有效防范自然灾害、意外事故和人为破坏的影响;

（6）形成的电子会计资料不属于具有永久保存价值或者其他重要保存价值的会计档案。

单位从外部接收的电子会计资料附有符合《中华人民共和国电子签名法》规定的电子签名的,可仅以电子形式归档保存,形成电子会计档案。

二、会计档案的整理和归档

1.实行会计信息化的单位,必须保存打印出的纸质会计档案。

2.财务部门对每年形成的会计档案,应按照归档要求定期收集,审查核对,整理立卷,编制目录,

装订成册。对年度会计数据备份盘,应详细标注其编号、备份数据的内容、期间、备份日期、备份人姓名,封装后保存。

3.当年形成的会计档案,在会计年度终了后,由各单位财务部门负责保管一年。期满之后,由财务部门编制会计档案移交清册,移交本单位档案室统一保管。

三、会计档案保管

1.各单位必须指定专人保管会计档案。

2.会计档案的最低保管期限见下表:

序号

四、会计档案的调阅

1.各单位保存的会计档案不得随意借出。如有特殊需要,需调阅或复制时,应经过批准并登记。本单位人员调阅或复制会计档案,须经财务负责人批准;外单位人员调阅和复制会计档案,须经单位负责人和财务负责人批准。

2.会计档案保管人员应详细登记调阅的会计档案名称、调阅者姓名和工作单位、调阅日期、调阅原因、归还日期,并由调阅人、批准人签字。

五、会计档案的销毁

1.对保管期满的会计档案,由本单位档案室会同财务部门提出销毁意见,编制会计档案销毁清册,经本单位负责人同意,报上级主管部门审批后,由本单位财务部门和档案室共同派人进行,并由

内部审计、纪监等相关部门派人监销,各经办人员、监销人员、单位负责人应在会计档案销毁清册上签字。

2.保管期满但未结清的债权债务原始凭证不得销毁,应单独抽出立卷,由档案室保管至债权债务结清时为止。

3.分公司因合并、撤销或其他原因而终止的,应将其会计档案移交给总公司档案室或总公司指定的其他单位保管。

4.子公司因破产、撤销或其他原因而终止的,其会计档案的移交按国家有关档案管理的规定办理。

第六节会计电算化

一、会计电算化基本要求

为提高会计工作效率,促进会计工作的规范化,为潞安环能公司管理现代化奠定重要基础,各单位必须按照潞安环能公司的统一要求配备相关硬件,使用相关财务软件。

二、电算化会计的主要岗位和工作职责

1.各单位的基本会计岗位和电算化会计岗位,可在保证会计数据安全的前提下交叉设置,合理分工。

2.电算化会计主要岗位和工作职责可划分如下:

（

）系统管理人员:

负责财务软件数据的初始化、数据备份与恢复、系统运行错误的登记与排除工作;根据电算化主管的要求负责分配操作人员的工作权限。

（2）数据录入人员:负责输入记账凭证和原始凭证等会计数据,输出记账凭证。数据录入人员不得进行凭证审核操作;出纳员、系统维护人员不能担任数据录入员工作。

（

）审核记账人员:

负责对输入计算机的会计数据（记账凭证和原始凭证等）进行审核;负责操作财务软件登记账簿,对打印输出的账簿、报表进行确认。审核记账人员不得担任出纳员工作。

（

）数据输出人员:

负责打印输出会计账簿、报表和进行部分会计数据处理工作。

（5）系统维护人员:负责电算化系统硬、软件的安全运行、日常维护;负责电算化系统中会计数据的安全、完整;负责建立计算机病毒防护措施。系统维护人员不得对实际会计数据进行操作。

（6）各单位可根据人员配备情况,实行一人多岗、一岗多人,但是系统维护人员与其他操作人员不得兼任。

三、会计电算化操作管理

1.各单位财务部门应明确规定各操作人员的操作工作内容和权限,严禁未经授权人员操作财务软件。

2.各单位财务部门对操作密码要严格管理。各操作人员应定期变更操作密码,并不得将操作密码告知他人。如果密码泄露,应立即变更。

3.各操作人员应严格按照规定的操作权限和财务软件的操作规程,进入和退出电算化系统。操作人员离机时,应按程序要求安全退出财务软件,以防他人越权操作。

4.严禁在财务软件运行过程中人为强行中断,以免破坏会计数据。

四、计算机硬件、软件和数据管理

1.各单位必须保证计算机设备安全和正常运行,确保计算机系统内的会计数据和财务软件的安全和保密,防止会计数据和财务软件被非法修改和删除;各操作人员应懂得计算机设备的简单维护工作,对本人无法解决的软、硬件故障,应及时告知系统管理人员或系统维护人员,予以排除。

2.计算机硬件及环境管理

（1）操作人员应每天保持计算机设备及环境的清洁整齐。

（

）操作人员应在系统维护人员的指导下,每周至少进行一次计算机设备保养工作。

（3）各单位财务部门每月应组织一次对计算机场地的安全检查,主要检查电源、消防、报警、防鼠、防电磁波、防雷击、防静电等设备和措施,及时消除隐患。

（4）为保证计算机设备和会计数据的安全,未经财务负责人或单位负责人同意,无关人员不得进入服务器工作室。

（

）运行财务软件的计算机必须使用不间断电源,避免因意外断电造成会计数据的丢失。（

）每月初,由系统维护人员对电算化硬件设备进行一次全面检测,并作好检查记录,对检测过程中发现的问题,应及时向主管报告。

3.计算机软件管理

（1）系统维护人员应经财务负责人批准后方可进行系统维护操作,并详细记录系统维护情况。（

）系统运行环境及参数设定后,根据工作需要如需改动,由系统维护人员向财务负责人提出书面申请,经财务负责人批准后,方可实施改动,并将改动情况做详细记录;操作人员不得随意修改、删除计算机硬盘中的系统文件,以免影响计算机设备和财务软件的正常运行;根据工作需要如需修改财务软件参数设置,必须经过财务负责人批准后,由销售该财务软件的公司或其指定的代理商来人实施。

（3）各单位必须在运行财务软件的计算机上安装防病毒软件,并将防病毒软件及时升级,以确保财务软件运行环境的安全。各操作人员在使用外来工作软盘、U盘、光盘等存储介质前,必须由系统维护人员进行病毒检查。

（

）严禁在计算机上安装和使用游戏软件。需要安装防病毒软件以外的其他工具软件时,应征得财务负责人同意,并由系统维护人员实施。

4.会计数据管理

（1）系统管理人员应经常对硬盘上的会计数据进行备份,每周至少备份一次,每月结账前必须备份一次。

（2）当计算机硬盘存储的会计数据遭到破坏并且无法修正时,由系统管理人员报财务负责人批准后实施数据恢复操作。数据恢复操作必须使用最新的会计数据备份,并做好详细记录;除系统管理人员外,其他操作人员一律不得进行数据恢复的操作。如果由于凭证录入错误而导致会计数据的错误时,只能按记账凭证更正方法来进行数据修正,严禁通过实施数据恢复来修正。

（

）操作人员不得直接对电算化系统内的会计数据和作为正式档案的电子数据进行加工,以免数据遭到破坏。如需加工时,必须使用电子数据的副本。

（

）任何操作人员不得直接打开数据库文件增加、删除、修改数据。

五、电算化会计档案管理

1.电算化会计档案包括:

年度会计数据的备份盘;打印的纸质会计凭证、会计账簿、会计报表（含报表公式）;财务软件及相关应用程序;系统维护记录、操作日志等资料。

2.对电算化会计档案管理要做好防磁、防火、防潮和防尘工作,重要会计档案应备份两份,分别存放到财务部门和档案室。

3.采用磁性介质保存的会计档案,应根据磁性介质的使用寿命,进行定期复制,防止由于磁性介质损坏而使会计档案丢失。

4.除计算机硬盘外,对会计数据备份盘（包括日常备份盘、年度备份盘）要进行编号登记,标明备份数据的内容、期间、备份日期、备份人姓名。

5.年度会计数据备份盘、财务软件的保管期限,见有关会计档案管理的规定。

六、电算化会计业务具体操作规定

1.各单位财务部门应在新的会计年度开始后

天内,根据潞安环能公司现行的会计核算办法,按照当前在用的会计电算化系统的操作规定,进行电算化系统的初始化工作,建立新会计年度的账套。

2.在建立新会计年度的账套时,应正确结转各账户的年初余额,并保证数据检验平衡正确。当结转年初余额错误时,如果尚未记账,则由系统管理人员进行修改;如果已经记账,由财务负责人指定人员制单,进行修改。

3.各单位应充分利用财务软件的辅助账簿功能,对明细繁多的往来账、材料账等进行辅助核算。

4.如果单位现金、银行存款收付业务较多,可以另外设置现金、银行存款日记账（手工账）进行备查登记。

5.记账凭证录入前,数据输入人员应核对原始凭证的入账手续是否完备,金额是否正确。

6.记账凭证的编号由财务软件系统自动生成连续号。

7.记账凭证更正方法:

如果录入错误的记账凭证,应分不同情况进行处理:

若在审核签章前发现,

由审核记账人员交原数据输入人员进行更正;若在审核后、记账前发现,则由审核记账人员取消审核签章后,再由原数据输入人员重新录入正确的记账凭证;若在记账后才发现,则应由原数据输入人员根据原记账凭证作红字记账凭证冲销,再作正确的记账凭证。

8.记账凭证经审核后打印输出,再经有关人员（出纳员、数据录入员、审核记账人员、财务负责人等）确认签章后,方可进行记账操作;对于同一张记账凭证,凭证录入和审核记账不能由同一个人进行。

9.各单位可根据计算机使用情况、人员分工情况以及工作需要,合理确定记账时间,但每月至少记账两次（每月

号和每月终了各一次）,将所有已审核的记账凭证记账。

10.月末确认所有凭证（包括自动转账凭证）都已记账后,进行结账。结账前系统管理人员必须对当月各类账务数据进行备份。结账操作由负责总账的会计人员进行。

11.打印输出:

（1）凭证:审核后的记账凭证及时打印,与原始凭证同存,月末按规定装订成册。

（2）现金、银行日记账:平时页满才打印,月末将尚未打印部分打印完毕。

（

）银行存款余额调节表:

每月编制并打印。

（

）科目汇总表:

每月打印。

（

）总账:

年末打印,分类顺序装订成册。

（6）明细分类账:年末打印,分类装订成册。

（7）财务报表:按潞安环能公司的要求打印输出。

第二章会计科目设置第一节会计科目设置一般要求

一、为便于编制会计凭证、登记账簿、查阅账目,编制（汇总、合并）会计报表及实行会计电算化,潞安环能公司统一规定会计科目及其编码,各单位不得随意改变或打乱重编。

二、在不影响会计核算要求和会计报表指标汇总,以及对外提供统一的财务会计报告的前提下,各单位可以根据实际情况自行增设明细科目或进行辅助核算。由于财务软件的固有限制,用一级科目进行核算后在年度中间不能为该一级科目添加明细科目,因此在进行会计核算时,应尽量使用明细科目或进行辅助核算。

三、本办法设置的会计科目,各单位没有相关会计事项的,可以不用。

四、在填制会计凭证时,必须同时填列会计科目的编码和名称。

第二节资产类

序号

序号

序号

序号

序号

序号

序号

序号

第三节负债类

序号

序号

序号

序号

250102

第四节所有者权益类

序号

序号

第五借成本类

序号

序号

序号

第六节损益类

序号

序号

序号

序号

序号

序号

序号

备注:!为限制使用科目,即一级科目和明细科目的使用均需上级审批。

第三章金融资产第一节概述

金融工具,是指形成一个企业的金融资产并形成其他方的金融负债或权益工具的合同。非合同的资产和负债不属于金融工具。一般来说,金融工具包括金融资产、金融负债和权益工具,本章规范的是金融资产的内容。

一、金融资产金融资产,是指企业持有的现金、其他方的权益工具以及符合下列条件之一的资产:

（一）从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利。

（二）在潜在有利条件下,与其他方交换金融资产或金融负债的合同权利。例如,企业持有的看涨期权或看跌期权等。

（三）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同,且企业根据该合同将收到可变数量的自身权益工具。

（四）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同,但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。

金融资产一般主要包括:库存现金、银行存款、应收款项、贷款、合同资产、交易性金融资产、债权投资、其他债权投资、其他权益工具投资、衍生金融资产如企业购入的看涨期权或看跌期权、根据满足特定条件的将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同及非衍生工具合同收到的可变数量的自身权益工具等。

其中合同资产,是指企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利,且该权利取决于时间流逝之外的其他因素（如履约风险）。合同资产的减值的计量、列报和披露应当按照本章金融工具准则的要求进行会计处理。

二、衍生工具

衍生工具,是指属于本准则范围并同时具备下列特征的金融工具或其他合同:

（一）其价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他变量的变动而变动,变量为非金融变量的,该变量不应与合同的任何一方存在特定关系。

（二）不要求初始净投资,或者与对市场因素变化预期有类似反应的其他合同相比,要求较少的初始净投资。

（三）在未来某一日期结算。

常见的衍生工具包括远期合同、期货合同、互换合同和期权合同等。

第二节货币资金根据货币资金的存放地点及其用途的不同,货币资金分为库存现金、银行存款和其他货币资金。

一、库存现金

（一）基本概念现金,是指企业的库存现金,包括库存的人民币和外币。

（二）现金的管理

1.企业可在下列范围内使用现金（

）职工工资、奖金、各种工资性津贴。

（2）个人劳动报酬。（

）根据国家规定颁发给个人的科学技术、文化艺术、体育等各种奖金。

（4）各种劳保、福利费用以及国家规定的对个人的其他支出。（

）向个人收购农副产品和其他物资的价款。

（6）出差人员必须随身携带的差旅费。（

）结算起点1000元以下的零星支出。

（8）中国人民银行确定的需要支付现金的其他支出。

2.企业在办理现金收支业务中,不得发生以下行为

（1）超出规定范围和限额使用现金。（

）超出库存现金限额留存现金。（

）用不符合财务制度规定的凭证顶替库存现金。（

）未经批准坐支或未按开户银行核定的坐支额度和使用范围坐支现金。

（5）单位之间互相借用现金。

（6）保留账外公款,私设“小金库”。

（7）对现金结算给予比转账结算优惠待遇。

（8）只收现金。（

）用转账凭证套取现金。

（10）编造用途套取现金。（

）利用账户替其他单位和个人套取现金。

（12）将单位现金收入以个人名义存入银行。3.企业财务部门必须配置具有“三防”性能（水、火、盗）的落地金库和便于启闭的手提金库。出纳人员要对保险柜密码保密。现金支票等重要票证必须存放在金库内。出纳人员变动时,应变换保险柜的密码。有代保管物资的,应设置“金库代保管物资登记簿”,注明代保管物资的委托单位或人名、数量（或包装状态）、存放日期、存取人员签章,以明确责任。4.设置“现金日记账”,由出纳人员根据收、付款凭证,按照现金业务发生的顺序逐笔序时登记。每日终了,应计算出现金收入、现金支出和结余数额,并将结余数与库存现金核对相符,如发生长短款问题要及时向有关领导汇报,查明原因按“待处理财产损溢”的有关规定进行处理,不得擅自将长短款相互抵补。库存现金包括人民币现金和外币现金。现金的核算包括序时核算和总分类核算两方面。现金的序时核算是通过登记现金日记账进行的,现金日记账每天要结出当天的收、付合计和余额,并与资金日报及实际库存额核对一致,月终要结出当月合计。每日业务终了,出纳人员应根据当日发生的现金或收（付）款凭证,编制出资金日报（凭证送达单）一式三份。资金日报见表3-1。

(三)库存现金的核算内容

表3-1资金日报(凭证送达单)

年月日

页号:

本币名称:人民币

科目编码

核算单位:审核:填制:打印日期:

企业应当设置“库存现金”科目,核算企业持有的库存现金。本科目借方反映企业收到的现金,贷方反映企业支出的现金,本科目期末借方余额,反映企业实际持有的库存现金。有外币现金的企业,本科目分别以人民币和外币设置明细账,进行明细核算。

企业有内部周转使用备用金的,在“其他应收款”科目下设置“备用金”二级科目进行明细核算。

（四）库存现金业务的会计处理

1.企业增加库存现金时

借:

库存现金贷:相关科目

2.企业减少库存现金时

借:相关科目贷:

库存现金

二、银行存款

（一）银行存款的核算内容

银行存款,是指企业存放在银行或其他金融机构的货币资金。银行存款的核算包括序时核算和总分类核算两方面。

银行存款的序时核算是通过登记银行存款日记账进行的,由出纳人员根据现金、收（付）款凭证,按照业务发生的顺序逐笔登记,每日业务终了结出余额,并编制出资金日报（凭证送达单）一式三份,以掌握银行存款的收支动态和结余情况。

企业在银行开设账户以后,除按核定的限额保留库存现金外,超过限额的现金必须存入银行;除了在规定的范围内可以用现金直接支付的款项外,在经营过程中所发生的一切货币收支业务,都应当通过银行存款账户进行结算。根据中国人民银行有关支付结算办法规定,银行存款收付业务可以采用以下几种方式,通过银行办理转账结算。

1.银行汇票

银行汇票,是指汇款人将款项交存当地出票银行,由出票银行签发的,由其在见票时,按照实际结算金额无条件支付给收款人或持票人的票据。银行汇票适用于先收款后发货或钱货两清的商品交易。银行汇票的付款期限为自出票日起一个月内。企业支付购货款等款项时,应向出票银行填写“银行汇票申请书”,填明收款人名称、支付金额、申请人、申请日期等事项并签章,签章为其预留银行的印鉴。

申请人取得银行汇票后即可持银行汇票向填明的收款单位办理结算。银行汇票的收款人可以将银行汇票背书转让给他人。背书转让以不超过出票金额的实际结算金额为限,未填写实际结算金额或实际结算金额超过出票金额的银行汇票不得背书转让。

2.银行本票银行本票,是指银行签发的,承诺自己在见票时无条件支付确定的金额给收款人或者持票人的票据。用银行本票购买材料物资,销货方可以见票付货,购货方可以凭票提货;债权债务双方可以凭票清偿;收款人将本票交存银行,银行即可为其入账。

银行本票分定额本票和不定额本票。定额本票面值分别为l000元、5000元、l0000元和50000元。在票面划去转账字样的,为现金本票。银行本票的付款期限为自出票日起最长不超过

个月,在付款期内银行本票见票即付。企业支付购货款等款项时,应向银行提交“银行本票申请书”。填明收款人名称、申请人名称、支付金额、申请日期等事项并签章。申请人或收款人为单位的,银行不予签发现金银行本票。出票银行受理银行本票申请书后,收妥款项签发银行本票。不定额银行本票用压数机压印出票金额,出票银行在银行本票上签章后交给申请人。

申请人取得银行本票后,即可向填明的收款单位办理结算。收款单位可以根据需要在票据交换区域内背书转让银行本票。收款企业在收到银行本票时,应该在提示付款时在本票背面“持票人向银行提示付款签章”处加盖预留银行印鉴。同时填写进账单,连同银行本票一并交开户银行转账。

3.支票

支票,是指单位或个人签发的,委托办理支票存款业务的银行在见票时无条件支付确定的金额给收款人或者持票人的票据。单位和个人在同一票据交换区域的各种款项结算,均可以使用支票。支票由银行统一印制,支票上印有“现金”字样的为现金支票。支票上印有“转账”字样的为转账支票,转账支票只能用于转账。未印有“现金”或“转账”字样的为普通支票,普通支票可以用于支取现金,也可以用于转账。在普通支票左上角划两条平行线的,为划线支票,划线支票只能用于转账,不得支取现金。

支票的提示付款期限为自出票日起

日内,中国人民银行另有规定的除外。超过提示付款期限的,持票人开户银行不予受理,付款人不予付款。转账支票可以根据需要在票据交换区域内背书转让。

存款人领购支票,必须填写“票据和结算凭证领用单”并加盖预留银行印鉴。存款账户结清时,必须将剩余的空白支票全部交回银行注销。

企业财会部门在签发支票之前,出纳人员应该认真查明银行存款的账面结余数额,防止签发超过存款余额的空头支票。签发空头支票,银行除退票外,还按票面金额处以5%但不低于1000元的罚款。持票人有权要求出票人赔偿支票金额2%的赔偿金。签发支票时,应使用蓝黑墨水或碳素墨水,将支票上的各要素填写齐全,并在支票上加盖其预留银行印鉴。出票人预留银行的印鉴是银行审核支票付款的依据。银行也可以与出票人约定使用支付密码，作为银行审核支付支票金额的条件。

4.信用卡

信用卡,是指商业银行向个人和单位发行的,凭以向特约单位购物、消费和向银行存取现金,且具有消费信用的特制载体卡片。凡在中国境内金融机构开立基本存款账户的单位可申领单位卡。单位卡可申领若干张,持卡人资格由申领单位法定代表人或其委托的代理人书面指定和注销,持卡人不得出租或转借信用卡。单位卡账户的资金一律从其基本存款账户转账存入,在使用过程中,需要向其账户续存资金的,也一律从其基本存款账户转账存入,不得交存现金，不得将销货收入的款项存入其账户。单位卡一律不得用于

万元以上的商品交易、劳务供应款项的结算,不得支取现金。

单位或个人申领信用卡,应按规定填制申请表,连同有关资料一并送交发卡银行。符合条件并按银行要求交存一定金额的备用金后,银行为申领人开立信用卡存款账户,并发给信用卡。

5.汇兑

汇兑,是指汇款人委托银行将其款项支付给收款人的结算方式。单位和个人的各种款项的结算,均可使用汇兑结算方式。汇兑分为信汇、电汇两种。信汇,是指汇款人委托银行通过邮寄方式将款项划转给收款人。电汇,是指汇款人委托银行通过电报将款项划给收款人。这两种汇兑方式由汇款人根据需要选择使用。汇兑结算方式适用于异地之间的各种款项结算。

付款单位汇出款项时,应填写银行印发的汇款凭证,列明收款单位名称、汇款金额及汇款的用途等项目,送达开户银行,委托银行将款项汇往收汇银行。收汇银行将款项收进单位存款户后,向收

款单位发出收款通知。

6.委托收款委托收款,是指收款人委托银行向付款人收取款项的结算方式。无论单位还是个人都可凭已承兑商业汇票、债券、存单等付款人债务证明办理款项收取同城或异地款项。委托收款还适用于收取电费、电话费等付款人众多、分散的公用事业费等有关款项。委托收款结算款项划回的方式分为邮寄和电报两种。

企业委托开户银行收款时,应填写银行印制的委托收款凭证和有关的债务证明。在委托收款凭证中写明付款单位的名称、收款单位名称、账号及开户银行、委托收款金额的大小写、款项内容、委托收款凭据名称及附寄单证张数等。企业的开户银行受理委托收款后,将委托收款凭证寄交付款单位开户银行,由付款单位开户银行审核,并通知付款单位。付款单位收到银行交给的委托收款凭证及债务证明,应签收并在3天之内审查债务证明是否真实,是否是本单位的债务,确认之后通知银行付款。

付款单位应在收到委托收款的通知次日起3日内,主动通知银行是否付款。如果不通知银行,银行视同企业同意付款并在第

日,从单位账户中付出此笔委托收款款项。

付款人在

日内审查有关债务证明后,认为债务证明或与此有关的事项符合拒绝付款的规定,应出具拒绝付款理由书和委托收款凭证第五联及持有的债务证明,向银行提出拒绝付款。

7.托收承付

托收承付,是指根据购销合同由收款人发货后委托银行向异地付款人收取款项,由付款人向银行承认付款的结算方式。使用托收承付结算方式的收款单位和付款单位,必须是国有企业、供销合作社以及经营管理较好,并经开户银行审查同意的城乡集体所有制工业企业。

办理托收承付结算的款项,必须是商品交易,以及因商品交易而产生的劳务供应的款项。代销、寄销、赊销商品的款项,不得办理托收承付结算。托收承付款项划回方式分为邮寄和电报两种,由收款人根据需要选择使用。收款单位办理托收承付,必须具有商品发出的证件或其他证明。托收承付结算每笔的金额起点为l0000元。

采用托收承付结算方式时,购销双方必须签有符合《中华人民共和国合同法》的购销合同，并在合同上写明使用托收承付结算方式。销货企业按照购销合同发货后,填写托收承付凭证,盖章后连同发运证件（包括铁路、航运、公路等运输部门签发运单、运单副本和邮局包裹回执）或其他符合托收承付结算的有关证明和交易单证送交开户银行办理托收手续。销货企业开户银行接受委托后,将托收结算凭证回联退给企业,作为企业进行账务处理的依据,并将其他结算凭证寄往购货单位开户银行,由购货单位开户银行通知购货单位承认付款。

购货企业收到托收承付结算凭证和所附单据后,应立即审核是否符合订货合同的规定。按照《支付结算办法》的规定,承付货款分为验单付款与验货付款两种,这在双方签订合同时约定。验单付款是购货企业根据经济合同对银行转来的托收结算凭证、发票账单、托运单及代垫运杂费等单据进行审查无误后,即可承认付款。为了便于购货企业对凭证的审核和筹措资金,结算办法规定承付期为3天,从付款人开户银行发出承付通知的次日算起（承付期内遇法定休假日顺延）。购货企业在承付期内,未向银行表示拒绝付款,银行即视作承付,并在承付期满的次日（法定休假日顺延）上午银行开始营业时,将款项主动从付款人的账户内付出,按照销货企业指定的划款方式,划给销货企业。验货付款是购货企业待货物运达企业,对其进行检验与合同完全相符后才承认付款。为了满足购货企业组织验货的需要,结算办法规定承付期为

天,从运输部门向购货企业发出提货通知的次日算起。承付期内购货企业未表示拒绝付款的,银行视为同意承付,于10天期满的次日上午银行开始营业时,将款项划给收款人。为满足购货企业组织验货的需要,对收付双方在合同中明确规定,并在托收证上注明验货付款期限的,银行从其规定。

对于下列情况,付款人可以在承付期内向银行提出全部或部分拒绝付款:（1）没有签订购销合同或购销合同未写明托收承付结算方式的款项;（

）未经双方事先达成协议,收款人提前交货或因逾期交货付款人不再需要该项货物的款项;（3）未按合同规定的到货地址发货的款项;（4）代销、寄销、赊销商品的款项;（

）验单付款,发现所列货物的品种、规格、数量、价格与合同规定不符,或货物已到,经查验货物与合同规定或发货清单不符的款项;（6）验货付款,经查验货物与合同规定或与发货清单不符的款项;（

）货款已经支付或计算错误的款项。不属于上述情况,购货企业不得

提出拒付。

购货企业提出拒绝付款时,必须填写“拒绝付款理由书”,注明拒绝付款理由,涉及合同的应引证合同上的有关条款。属于商品质量问题,需要提出质量问题的证明及其有关数量的记录;属于外贸部门进口商品,应当提出国家商品检验或运输等部门出具的证明,向开户银行办理拒付手续。

银行同意部分或全部拒绝付款的,应在拒绝付款理由书上签注意见,并将拒绝付款理由书、拒付证明、拒付商品清单和有关单证邮寄收款人开户银行转交销货企业。

付款人开户银行对付款人逾期支付的款项。根据逾期付款金额和逾期天数,按每天万分之五计算逾期付款赔偿金。逾期付款天数从承付期满日算起。银行审查拒绝付款期间不算作付款人逾期付款,但对无理的拒绝付款而增加银行审查时间的,从承付期满日起计算逾期付款赔偿金。赔偿金实行定期扣付,每月计算一次,于次月

日内单独划给收款人。赔偿金的扣付列为企业销货收入扣款顺序的首位。付款人余额不足支付时,应排列在工资之前,并对该科目采取“只收不付”的控制办法,直至足额扣付赔偿金后才准予办理其他款项的支付,由此产生的经济后果由付款人自负。

8.信用证信用证结算方式是国际结算的一种主要方式。经中国人民银行批准经营结算业务的商业银行总行以及经商业银行总行批准开办信用证结算业务的分支机构,也可以办理国内企业之间商品交易的信用证结算业务。收款单位收到信用证后,即备货装运,签发有关发票账单,连同运输单据和信用证,送交银行,根据退还的信用证等有关凭证编制收款凭证;付款单位在接到开证行的通知时,根据付款的有关单据编制付款凭证。

企业应当设置“银行存款”科目,核算企业存入银行或其他金融机构的各种款项。本科目借方反映企业存入银行或其他金融机构的款项,贷方反映企业从银行或其他金融机构支取的款项,本科目期末借方余额,反映企业实际持有的银行存款。本科目应当按照开户银行和其他金融机构设置二级科目,并分别按照人民币和外币设置三级科目进行明细核算。企业在银行的其他存款,如外埠存款、银行本票存款、银行汇票存款、信用证存款等,在“其他货币资金”科目中核算,不通过“银行存款”科目核算。

（二）银行存款业务的会计处理

1.企业增加银行存款时

借:银行存款

贷:

相关科目

2.企业减少银行存款时

借:

相关科目贷:银行存款

3.企业应加强对银行存款的管理,并定期对银行存款进行检查,如果有确凿证据表明存在银行或其他金融机构的款项已经部分不能收回,或者全部不能收回的。如吸收存款的单位已宣告破产,其破产财产不足以清偿的部分,或者全部不能清偿的,应当作为当期损失,冲减银行存款。

借:营业外支出—其他支出

贷:

银行存款

（三）银行存款的清查

“银行存款日记账”应定期与“银行对账单”核对,至少每月核对一次,核对时不仅要核对金额,还要核对凭证种类和号数并查明未达账项的产生原因,及时作出相应处理。企业银行存款账面余额与银行对账单余额之间如有差额,应编制“银行存款余额调节表”调节相符。如果双方的余额不一致,可能有以下两个原因:一是企业或银行记账有错误;二是存在未达账项。

未达账项,是指企业与银行之间由于结算凭证的传递方式和入账时间不一致,造成一方已记账,而另一方尚未记账的款项。未达账项归纳起来有四种情况:

1.银行已经收款记账,而企业尚未收款记账的款项;

2.银行已经付款记账,而企业尚未付款记账的款项;

3.企业已经收款记账,而银行尚未收款记账的款项;

4.企业已经付款记账,而银行尚未付款记账的款项。

银行存款余额调节表的一般编制方法是:

在企业与银行双方账面余额基础上,各自加上对方已经收款记账而本单位尚未收款记账的数额,减去对方已经付款记账而本单位尚未付款记账的数额,使双方调节后的余额达到一致。银行存款余额调节表见表3-2。表3-2银行存款余额调节表

发生日期

减:企业未付银行已付

调整后银行存款余额

会计主管:审核:出纳:填制:填制日期:

调整后双方账目的余额如果相等,一般表明账簿记录没有错误,如果调整后的余额不相等,表明账目有差错,应进一步查明原因予以更正。银行存款余额调节表并不是原始凭证或记账凭证,不能据以调整银行存款账面记录。企业只有等到有关凭证送达时,才能根据收到的结算凭证进行账务处理,同时调整银行存款余额。

三、其他货币资金

（一）其他货币资金的核算内容其他货币资金的核算内容包括外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用证保证金存款、信用卡存款、存出投资款、在途货币资金等。

1.外埠存款,是指企业到外地进行临时或零星采购时,汇往采购地银行开立采购专户的款项。2.银行汇票存款,是指企业为取得银行汇票,按照规定存入银行的款项。3.银行本票存款,是指企业为取得银行本票,按照规定存入银行的款项。

4.信用证保证金存款,是指采用信用证结算方式的企业为开具信用证而存入银行信用证保证金专户的款项。

5.信用卡存款,是指企业为取得信用卡而存入银行信用卡专户的款项。

6.在途货币资金,是指企业在途的汇、解款项。

企业应当设置“其他货币资金”科目,核算企业的外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用证保证金存款、信用卡存款、存出投资款和在途货币资金等其他货币资金。本科目借方反映企业增加的其他货币资金,贷方反映企业减少的其他货币资金,本科目期末借方余额,反映企业实际持有的其他货币资金。本科目应当按照“外埠存款”、“银行汇票存款”、“银行本票存款”、“信用证保证金存款”、“信用卡存款”、“存出投资款”和“在途货币资金”设置二级科目进行明细核算。

（二）其他货币资金业务的会计处理

1.外埠存款

外埠存款的核算包括汇出开户、支付、清算等环节。

（

）企业将款项委托当地银行汇往采购地开立专户时,按实际汇出金额

借:其他货币资金—外埠存款贷:

银行存款

（2）结算价款、有关税金时

借:在途物资应交税费—应交增值税（进项税额）

贷:

其他货币资金—外埠存款（

）余款转回当地银行时借:银行存款

贷:其他货币资金—外埠存款

2.银行汇票存款、银行本票存款、信用证保证金存款和信用卡存款这四类存款的核算包括申请签发、结算、退回多余款三个环节。

（1）申请时,按申请金额借:

其他货币资金—银行汇票存款

—银行本票存款—信用证保证金存款—信用卡存款贷:银行存款

（2）结算、退回多余款时,分录与外埠存款相同。3.存出投资款（

）企业向证券公司划出资金时,按实际划出的金额借:

其他货币资金—存出投资款贷:银行存款

（2）购买股票、债券等时,按购买金额借:交易性金融资产

其他权益工具投资

其他债权投资

债权投资贷:

其他货币资金—存出投资款

4.在途货币资金（

）月末的未达汇入的款项,根据汇出单位的通知,按实际未达金额借:其他货币资金—在途货币资金

贷:

应收账款

（2）实际收到款项,根据银行的收款通知借:

银行存款贷:其他货币资金—在途货币资金

第三节结算中心业务的核算

一、基本概念结算中心存款,与内部单位存款相对应,是指在结算中心开立账户的单位存放于结算中心,可随时支用的流动资金。

结算中心借款,与内部单位借款相对应,是指各开户单位按照相关规定向结算中心借入的各种款项。

二、结算中心的管理

（一）各单位在结算中心开设内部单位存款和内部单位借款账户,核算各开户单位内部日常转账业务、内部存款收付业务及内部借款业务。

（二）对于不遵守结算中心结算纪律的单位,根据情节轻重给予适当处罚。

（三）办理结算必须使用统一规定的结算凭证,各要素必须填写齐全、清楚,不得涂改,大小写金额必须一致,经结算中心审查盖章后方可生效,并据以办理结算手续。结算中心办理结算的凭证及主要程序如下:

1.结算中心结算支票

（1）联次:一式三联,第一联:付款单位存;第二联:结算中心转账凭证;第三联:收款单位收款通知。

（

）适用范围:

各开户单位之间的各种经济往来结算,开户单位上交折旧基金、维简及井巷费、

社保费、利润及通过结算中心签发、背书承兑汇票等业务。

（

）结算程序:

付款方根据付款原始单据开出一式三联内部结算支票,并在第二联加盖预留在结算中心的印鉴章,交结算中心审核,加盖结算中心转讫章后,第一联退回付款单位,作为付款方的付款依据,第二联作为结算中心的转账依据,第三联作为收款单位的收账通知。

2.结算中心收款通知单（

）联次:

一式二联,第一联:

收款存根;第二联:

收款通知单。

（2）适用范围:结算中心下转代开户单位收取的外部单位各种款项。（

）结算程序:

结算中心根据外部银行收账通知单等开具结算中心收款通知单,加盖结算中心转讫章后,第一联作为结算中心的转账依据,第二联下转内部收款单位,作为收款单位收款依据。

3.特种转账收、付传票

（1）联次:不分联次,开具时一式二联,一联为收、付款存根,另一联为收、付款通知单。

（2）适用范围:公司总部对各开户单位收、付款项结算,如基建拨款、支付各单位设备款等。

（3）结算程序:公司总部根据对各开户单位收、付款项原始单据填制特种转账收、付传票,加盖结算中心转讫章后,一联作为结算中心的收、付款依据,另一联下转所属收、付款单位,作为其收、付款依据。4.债权债务结算通知单适用于公司总部与环能股份公司收、付款项结算。

5.对外结算各种票证增联,即票汇增联、信汇增联、付款委托书（转账支票）增联、现金支票增联。

（1）联次:一联,结算中心给付款单位的回单。

（

）适用范围:

开户单位与公司外部单位发生各种付款业务及支付给职工个人的借款、差旅费等。

（

）结算程序:

付款单位填制对外结算银行票证,同时填制相应票证的增联,并在对外结算银行票证的回单上加盖在结算中心的印鉴章,交结算中心审核并办理对外结算手续,结算中心在增联上加盖结算中心转讫章后,退回付款单位,作为其付款依据。

6.借贷手续各单位需要生产经营贷款,应根据审批后的借贷款凭证办理借贷手续。

三、结算中心核算的一般规定

1.各开户单位“结算中心存款”、“结算中心借款”科目期末账面余额应分别与结算中心“内部单位存款”、“内部单位借款”科目余额按月核对一致。

2.编制的母公司会计报表中,结算中心的“内部单位存款”、“内部单位借款”科目余额分别与各开户单位的“结算中心存款”、“结算中心借款”科目余额应相互抵销,不得留有余额。

3.各开户单位内部利息收入和支出,除了按规定可以资本化的利息支出以外,均计入当期的财务费用。

四、会计科目设置

（一）结算中心设置“内部单位借款”、“内部单位存款”科目

1.“内部单位借款”科目,核算各开户单位内部借款的发放和收回。本科目应当按照借款种类设置“流动资金借款”、“基建借款”、“其他借款”等二级明细科目,再按照借款单位设置三级明细科目,进行明细核算。

本科目期末借方余额,反映结算中心发放尚未收回的内部单位借款的本金。

2.“内部单位存款”科目,核算各开户单位的结算中心存款,按照各开户单位名称及编号设置二级明细科目。

本科目期末贷方余额,反映各开户单位存放于结算中心可随时支用的流动资金。

（二）各开户单位设置“结算中心存款”、“结算中心借款”科目

1.“结算中心存款”科目,核算各开户单位在结算中心的存款。

本科目期末借方余额,反映本单位存放于结算中心可随时支用的流动资金。

2.“结算中心借款”科目,核算结算中心借款的取得和归还。本科目应当按照借款种类设置“流动资金借款”、“基建借款”、“其他借款”等二级明细科目进行明细核算。

本科目期末贷方余额,反映各开户单位尚未偿还的结算中心借款的本金。

五、账务处理

（一）结算中心存款和内部单位存款的账务处理

1.各开户单位通过结算中心对外收取款项时:

开户单位:

借:结算中心存款

贷:

主营业务收入、其他业务收入等应交税费—应交增值税（销项税额）结算中心:

借:银行存款（支票）应收票据（承兑汇票）贷:内部单位存款—××单位

2.各开户单位通过结算中心对外支付往来款项时:

开户单位:

借:

材料采购、应付账款、其他应付款等应交税费—应交增值税（进项税额）贷:

结算中心存款结算中心:

借:内部单位存款—××单位贷:银行存款应付票据（承兑汇票）3.各开户单位上交的社会保险、维简及井巷费等款项时:

开户单位:

借:

应付职工薪酬其他应付款等贷:

结算中心存款结算中心:

借:

内部单位存款—××单位贷:应付职工薪酬

其他应付款等

4.各开户单位之间通过结算中心办理收付款业务时:

结算中心:

借:内部单位存款—××单位（付款方）贷:

内部单位存款—××单位（收款方）

（二）结算中心借款和内部单位借款的账务处理

1.借款发生时,按实际借款金额入账:

借款单位:

借:

结算中心存款贷:

结算中心借款—基建借款、流动资金借款等结算中心:

借:内部单位借款—基建借款、流动资金借款等—××单位贷:内部单位存款—××单位

2.到期还款时,作相反会计分录。

3.按期计收利息时:

开户单位:

（1）分公司借:

在建工程（利息资本化部分）财务费用—内部利息收支贷:

结算中心存款

（

）子公司借:

在建工程（利息资本化部分）

财务费用—利息支出贷:结算中心存款结算中心:

借:

内部单位存款—××单位贷:财务费用—利息支出（利息资本化部分）财务费用—内部利息收支

4.新投资的基建项目,根据投资计划及审批文件发放借款时:

新建单位:

借:结算中心存款贷:结算中心借款结算中心:

借:

内部单位借款—××单位贷:

内部单位存款—××单位

（三）分公司上交利润或亏损核算分公司上交利润结算中心:

借:内部单位存款

贷:所属应交利润分公司:

借:应付股利—交上级利润

贷:

结算中心存款若为亏损,用红字做相同会计分录。

第四节应收款项应收款项包括应收票据、应收账款、预付账款、应收股利、应收利息、其他应收款、长期应收款等。

一、应收票据

（一）应收票据的核算内容应收票据,是指企业因销售商品、提供劳务等而收到的商业承兑汇票和银行承兑汇票。这里的应收款项融资指不带息票据。

企业应当设置“应收票据”科目,核算因销售商品、提供劳务等而收到的商业汇票。本科目借方反映企业因各种原因收到的应收票据的金额,贷方反映应收票据到期收回、未到期向银行贴现、背书转让、到期不能收回转入应收账款的应收票据的金额,本科目期末借方余额,反映各单位持有的商业汇票的票面价值。本科目应当按照“银行承兑汇票”、“商业承兑汇票”、“信用证”、“质押票据”设置二级科目进行明细核算。

企业应当设置“应收票据备查簿”,逐笔登记每一应收票据的种类、票号和出票日期、票面金额、交易合同号、付款人、承兑人、背书人的姓名或单位名称、到期日、背书转让日、贴现日、贴现率和贴现净额、收款日期、收回金额、退票情况等资料。应收票据到期结清票款或退票后,应在“应收票据备查簿”内逐笔注销。

（二）应收票据的主要会计处理

1.企业销售商品或提供劳务取得应收票据

借:应收票据—银行承兑汇票

—商业承兑汇票贷:主营业务收入—集团外销

—集团内销

应交税费—应交增值税（销项税额）2.企业收到应收票据以抵偿应收账款借:应收票据—银行承兑汇票

—商业承兑汇票贷:应收账款—集团外部单位

—集团内部单位

3.应收票据背书转让应收票据背书转让,是指企业因购买物资、偿还货款等原因将未到期的商业汇票背书后转让给其他单位或个人的业务活动。

借:

材料采购应交税费—应交增值税（进项税额）应付账款贷:应收票据—银行承兑汇票

—商业承兑汇票4.应收票据贴现应收票据贴现,是指企业如果出现资金短缺,可以将未到期的商业汇票背书后转让给银行,银行受理后,从票据到期值中扣除按银行的贴现率计算确定的贴现利息后,将余额付给贴现企业。在贴现中,企业付给银行的利息称为贴现利息,银行计算贴现利息的利率称为贴现率,企业从银行获得的票据到期值扣除贴现利息后的货币收入,称为贴现所得。

（1）票据到期值不带息票据的到期值=面值

（2）贴现利息贴现利息=票据到期值×贴现率×贴现期贴现期=票据期限-企业已持有票据期限（

）贴现所得贴现所得=票据到期值-贴现利息（

）企业向金融机构贴现应收票据时借:银行存款

财务费用—利息支出贷:应收票据—银行承兑汇票

—商业承兑汇票

（5）贴现的应收票据到期,因承兑人的银行账户不足支付,申请贴现的企业收到银行退回的应收票据、支款通知和拒绝付款理由书或付款人未付票款通知书。借:应收账款贷:银行存款

（6）如果申请贴现企业的银行存款账户余额不足,银行作逾期贷款处理

借:

应收账款贷:

短期借款

5.应收票据到期

（1）付款人已付款,收回应收票据

借:银行存款

贷:应收票据—银行承兑汇票

—商业承兑汇票

（

）因付款人无力支付票款,收到银行退回的商业承兑汇票、委托收款凭证、未付票款通知书或拒绝付款证明等

借:

应收账款贷:应收票据—银行承兑汇票

—商业承兑汇票

6.分公司不核算“应收票据”科目。各分公司收到银行承兑汇票时应及时上交结算中心,但必须建立“应收票据备查簿”,并进行辅助登记:

分公司:

借:结算中心存款

贷:应收账款等

结算中心:

借:应收票据—银行承兑汇票

—商业承兑汇票贷:内部单位存款—银行承兑汇票

二、应收账款

（一）应收账款的核算内容应收账款,是指企业因销售商品、提供劳务等经营活动应无条件收取合同对价的权利款项。企业应当设置“应收账款”科目,本科目借方反映企业销售商品、提供劳务等应收而未收到的款项和企业代购货单位垫付的包装费、运杂费,贷方反映企业收到的应收账款,本科目期末若为借方余额,反映企业尚未收回的应收账款数额,若为贷方余额,反映企业预收的账款。本科目应当按照“集团外部单位”、“集团内部单位”设置二级科目,企业可以根据债务人的名称设置三级科目进行明细核算。

（二）应收账款的确认与计量

1.应收账款按实际发生额计价入账,并对应收账款按规定计提坏账准备,坏账准备作为应收账款的备抵项目列示。

2.应收账款通常按照实际发生额计价入账,同时,还需要考虑商业折扣和现金折扣等因素:

在存在商业折扣的情况下,企业应收账款入账金额以扣除商业折扣后的实际售价确定。

在存在现金折扣时,企业应收账款的入账金额应采用总价法处理。总价法,是指将未减去现金折扣前的金额作为实际售价,记作应收账款的入账价值。现金折扣只有客户在折扣期内支付货款时,才予以确认。在这种方法下,现金折扣作为财务费用处理。

（三）应收账款的主要会计处理1.企业发生应收账款借:应收账款—集团外部单位

—集团内部单位贷:主营业务收入应交税费—应交增值税（销项税额）

2.企业收回应收账款（

）不涉及现金折扣借:银行存款贷:应收账款—集团外部单位

—集团内部单位（

）涉及现金折扣借:

银行存款

财务费用（现金折扣）贷:应收账款—集团外部单位

—集团内部单位

三、预付账款

（一）预付账款的核算内容预付账款,是指企业根据合同规定,预先支付给供货单位或提供劳务单位的款项,企业进行在建工程预付的工程价款也在本科目核算。企业应当设置“预付账款”科目,本科目借方反映预付和补付的款项,贷方反映收到货物或接受劳务的价款以及退回多付的款项,本科目期末若为借方余额,反映企业实际预付的款项,若为贷方余额,反映企业应补付的款项,属于负债性质。本科目应当按照“集团外部单位”、“集团内部单位”

设置二级科目,企业可以根据供货单位的名称设置三级科目进行明细核算。

（二）预付账款的主要会计处理

1.企业因购货而预付款项借:预付账款—集团外部单位

—集团内部单位贷:

银行存款

2.企业收到所购物资借:

材料采购应交税费—应交增值税（进项税额）贷:

预付账款—集团外部单位

—集团内部单位

3.对于补付款项借:预付账款—集团外部单位

—集团内部单位贷:

银行存款4.对于退回多付的款项借:银行存款贷:预付账款—集团外部单位

—集团内部单位

5.如有确凿证据表明其不符合预付账款性质,或者因供货单位破产、撤销等原因已无望再收到所购货物

借:其他应收款

贷:

预付账款—集团外部单位

—集团内部单位

四、应收股利

（一）应收股利的核算内容

应收股利,是指企业应收取的现金股利和应收取其他单位分配的利润。

企业应当设置“应收股利”科目,核算企业应收取的现金股利和应收取其他单位分配的利润。本科目借方反映企业应收取的现金股利或利润,贷方反映企业收回的现金股利或利润,本科目期末借方余额,反映企业尚未收回的现金股利或利润。本科目应当按照“集团外部单位”、“集团内部单位”设置二级科目,按照被投资单位辅助核算。

（二）应收股利的会计处理

1.企业取得交易性金融资产、其他权益工具投资或长期股权投资时,按支付的价款中所包含的、已宣告但尚未发放的现金股利

借:

应收股利—集团外部单位

—集团内部单位交易性金融资产其他权益工具投资长期股权投资贷:

银行存款

2.被投资单位宣告发放现金股利或利润时,企业按应享有的份额借:

应收股利—集团外部单位

—集团内部单位贷:

投资收益长期股权投资—××—损益调整

3.企业实际收到现金股利或利润借:银行存款

贷:

应收股利—集团外部单位

—集团内部单位

五、应收利息

（一）应收利息的核算内容应收利息,是指企业取得交易性金融资产、债权投资、其他债权投资等应收取的利息。企业应当设置“应收利息”科目,核算企业取得交易性金融资产、债权投资等应收取的利息。本科目借方反映企业应收取的利息,贷方反映企业收回的利息,本科目期末借方余额,反映企业尚未收回的利息。本科目应当按照“集团外部单位”、“集团内部单位”设置二级科目,按照债务人辅助核算。

企业购入一次还本付息的持有至到期投资持有期间取得的利息,在“债权投资—应计利息”及“其他债权投资—应计利息”科目核算。

（二）应收利息的会计处理

1.企业取得交易性金融资产、债权投资、其他债权投资时,按支付的价款中所包含的、已到付息期但尚未领取的利息借:

应收利息—集团外部单位

—集团内部单位交易性金融资产债权投资其他债权投资贷:银行存款

2.资产负债表日,债权投资为分期付息、一次还本债券投资,按票面利率计算的应收未收利息借:应收利息—集团外部单位

—集团内部单位贷:投资收益债权投资—利息调整票面利率小于实际利率,其差额借记“债权投资—利息调整”科目。3.企业实际收到利息借:银行存款贷:

应收利息—集团外部单位

—集团内部单位

六、其他应收款

（一）其他应收款的核算内容其他应收款,是指企业除应收票据、应收账款、预付账款、应收股利、应收利息等经营活动以外的各种应收、暂付的款项。其核算范围包括:备用金;应收的各种赔款、罚款;应收出租包装物租金;应向职工收取的各种垫付款;存出保证金,如租入包装物支付的押金;不符合预付账款性质而按规定转入的预付账款;其他各种应收、暂付款项。备用金,是指由各核算单位财务部门预付给有关部门或人员用于日常零星开支、零星采购、差旅费等备用款项。备用金分为定额管理和非定额管理两种方法。定额管理,是指根据使用部门的实际需要,事先核定一个额度,一次支付给使用部门,开支后由使用部门根据原始凭证,定期报销后补齐额度,使用单位应设置“备查簿”进行登记和管理。非定额管理,是指对属于个人出差等一次性借用的备用金,采用随支随领、按期清理报销,不得久欠不清。

企业应当设置“其他应收款”科目,核算各单位除应收票据、应收账款、预付账款、应收股利、应收利息等以外的其他各应收、暂付款项。本科目借方反映企业发生的各种其他应收款,贷方反映企业其他应收款的收回,本科目期末借方余额,反映企业尚未收回的其他应收款。本科目应当按照“集团外部单位”、“集团内部单位”和“备用金”设置二级科目,并分别按照债务人或借款人设置三级科目进行明细核算。

（二）其他应收款的主要会计处理

1.企业发生其他各种应收款项,根据对方签发的收据、借款凭证等

借:

其他应收款—集团外部单位

—集团内部单位贷:银行存款

2.收回其他各种应收款项,根据开户银行入账单等借:银行存款

贷:

其他应收款—集团外部单位

—集团内部单位3.部门或个人借用备用金时借:其他应收款—备用金

贷:

库存现金

4.实行备用金定额管理的,经管人员定期凭有效票据到财务部门报销借:管理费用

制造费用销售费用贷:

库存现金银行存款

5.实行备用金非定额管理的,借款人员凭有效票据到财务部门报销借:管理费用

贷:其他应收款—备用金

6.收回部门的备用金或个人交回备用金余款时借:

库存现金或银行存款贷:其他应收款—备用金

七、长期应收款

（一）长期应收款的核算内容长期应收款,是指企业的长期应收款项,包括采用递延方式具有融资性质的销售商品和提供劳务产生的应收款项,以及实质上构成对被投资单位净投资的长期权益。企业应当设置“长期应收款”科目,核算各单位的长期应收款项。本科目借方反映企业发生的各种长期应收款,贷方反映企业长期应收款的收回,本科目期末借方余额,反映企业尚未收回的长期应收款。本科目应当按照“集团外部单位”、“集团内部单位”设置二级科目,按照债务人辅助核算。企业应当设置“未实现融资收益”科目,核算分期计入利息收入的未实现融资收益。本科目借方反映企业按照实际利率法计算确定的摊销额,贷方反映企业发生的未实现融资收益,本科目期末贷方余额,反映企业未转入当期收益的未实现融资收益,本科目应当按照未实现融资收益项目进行明细核算。

（二）长期应收款的主要会计处理

1.采用递延方式分期收款销售商品或提供劳务等经营活动产生的长期应收款借:长期应收款（按应收的合同或协议价款）

贷:

主营业务收入（按应收合同或协议价款的公允价值）未实现融资收益涉及增值税的,还应进行相应的处理。

2.未实现融资收益,在收款期内采用实际利率法按期计算确定利息收入借:未实现融资收益贷:财务费用

3.如有实质上构成对被投资单位净投资的长期权益,被投资单位发生的净亏损应由本企业承担的部分,在“长期股权投资”科目的账面价值减记至零以后,还需承担的投资损失,应以“长期应收款”科目中实质上构成了对被投资单位净投资的长期权益部分账面价值减记至零为限,继续确认投资损失

借:投资收益

贷:

长期应收款

除上述已确认投资损失外,投资合同或协议中约定仍应承担的损失,应确认为预计负债。4.收到债务人支付的价款时借:银行存款

贷:长期应收款

八、应收租赁款应收租赁款,是指企业核算出租人租赁产生的租赁投资净额。企业应当设置“应收租赁款”科目,核算出租给各单位的租赁款项。本科目借方反映企业发生的各种租赁款,贷方反映企业租赁款的收回,本科目期末借方余额,反映企业尚未收回的租赁款。本科目应当按照“集团外部单位”、“集团内部单位”设置二级科目,按照债务人辅助核算。

应收租赁款的主要会计处理参见第十八章其他业务第七节租赁。

第五节其他金融资产

企业应当根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征,对金融资产进行合理的分类,金融资产一般划分为以下三类:

（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产;

（

）以摊余成本计量的金融资产;

（

）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产核算内容

除以摊余成本计量的金融资产和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产之外的金融资产,企业应当将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。企业在非同一控制下的企业合并中确认的或有对价构成金融资产的,该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

（二）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的计量

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产初始确认时,应按公允价值计量,相关交易费用应当直接计入当期损益。其中,交易费用,是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用,包括支付给代理机构、咨询公司、券商、证券交易所、政府有关部门等的手续费、佣金、相关税费及其他必要支出,不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。

公允价值通常为相关金融资产或金融负债的交易价格。金融资产或金融负债公允价值与交易价格存在差异的,企业应当区别下列情况进行处理:

（1）在初始确认时,金融资产的公允价值依据相同资产在活跃市场上的报价或者以仅使用可观察市场数据的估值技术确定的,企业应当将该公允价值与交易价格之间的差额确认为一项利得或损失。

（

）在初始确认时,金融资产的公允价值以其他方式确定的,企业应当将该公允价值与交易价格之间的差额递延。初始确认后,企业应当根据某一因素在相应会计期间的变动程度将该递延差额确认为相应会计期间的利得或损失。该因素应当仅限于市场参与者对该金融工具定价时将予考虑的因素,包括时间等。

企业取得以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产所支付的价款中,包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息的,应当单独确认为应收项目,在持有期间取得的利息或现金股利,应当确认为投资收益。

资产负债表日,企业应将以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的公允价值变动形成的利得或损失,除与套期会计有关外,应当计入当期损益。

处置该金融资产时,其公允价值与初始入账金额之间的差额应确认为投资收益。

（三）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理

企业应当设置“交易性金融资产”科目,核算企业为交易目的所持有的股票投资、债券投资、

基金投资等交易性金融资产的公允价值。本科目借方反映企业取得的交易性金融资产及其公允价值的增加额,贷方反映企业出售的交易性金融资产及其公允价值的减少额,本科目期末借方余额,反映企业持有的交易性金融资产的公允价值。本科目应当按照“股票投资”、“债券投资”、“基金投资”、“股权投资、“其他投资”、“指定类”设置二级科目,并按品种、分别按照“成本”和“公允价值变动”进行明细核算。企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,也在本科目核算。企业应当设置“公允价值变动损益”科目,核算企业交易性金融资产、交易性金融负债以及直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债等公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失。本科目借方反映企业交易性金融资产的公允价值减少额,贷方反映企业交易性金融资产的公允价值增加额,期末结转后本科目无余额。本科目应当按照“交易性金融资产”和“交易性金融负债”“衍生工具”、“套期损益”设置二级科目进行明细核算。

1.企业取得交易性金融资产借:交易性金融资产—股票投资—成本

—债券投资—成本—基金投资—成本—股权投资—成本—其他投资—成本投资收益（相关手续费等）应收利息（已宣告尚未发放利息）应收股利（已宣告尚未发放股利）贷:

银行存款

2.交易性金融资产持有期间被投资单位宣告发放的现金股利,或在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息

借:应收股利应收利息贷:投资收益

3.资产负债表日,交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额

借:交易性金融资产—股票投资—公允价值变动

—债券投资—公允价值变动—基金投资—公允价值变动—股权投资—公允价值变动—其他投资—公允价值变动贷:

公允价值变动损益—交易性金融资产（公允价值变动额）

公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。

4.出售交易性金融资产

借:银行存款

贷:

交易性金融资产—股票投资—成本

—公允价值变动—债券投资—成本—公允价值变动—基金投资—成本—公允价值变动—股权投资—成本—公允价值变动—其他投资—成本—公允价值变动投资收益

上述分录中若为借方差额,借记“投资收益”科目。

二、以摊余成本计量的金融资产

（一）以摊余成本计量的金融资产的核算内容金融资产同时符合下列条件的,应当分类为以摊余成本计量的金融资产:

1.企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标;

2.该金融资产的合同条款规定,在特定日期产生的现金流量,仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。

（二）以摊余成本计量的金融资产的计量

1.以摊余成本计量的金融资产的初始计量

以摊余成本计量的金融资产初始确认时,应当按照公允价值计量和相关交易费用之和作为初始入账金额。实际支付的价款中包括的已到付息期但尚未领取的债券利息,应单独确认为应收项目。

以摊余成本计量的金融资产初始确认时,应当计算确定其实际利率。实际利率,是指将金融资产在预计存续期的估计未来现金流量,折现为该金融资产账面余额（不考虑减值）所使用的利率。在确定实际利率时,应当在考虑金融资产所有合同条款（如提前还款、展期、看涨期权或其他类似期权等）的基础上估计预期现金流量,但不应当考虑预期信用损失。

金融工具（或一组金融工具）的估计未来现金流量或预计存续期无法可靠估计的,企业在计算确定其实际利率（或经信用调整的实际利率）时,应当采用该金融工具在整个合同期内的合同现金流量。

2.以摊余成本计量的金融资产的后续计量

企业应当采用实际利率法,按摊余成本进行后续计量。其中,实际利率法,是指按照金融资产或金融负债的摊余成本及各期利息收入或利息费用分摊计入各会计期间的方法。摊余成本,是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果:

（

）扣除已偿还的本金;（

）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额;（3）扣除已发生的减值损失。

企业应在持有以摊余成本计量的金融资产持有期间,按照实际利率法确认利息收入,利息收入应当根据金融资产账面余额乘以实际利率计算确定,计入投资收益。以摊余成本计量且不属于任何套期关系的一部分的金融资产所产生的利得或损失,应当在终止确认、重分类、按照实际利率法摊销或确认减值时,计入当期损益。

（三）以摊余成本计量的金融资产的会计处理

企业应当设置“债权投资”科目,核算以摊余成本计量的债权投资的账面余额。本科目借方反映企业取得的债权的成本、取得时债权投资溢价利息调整额、尚未摊销的溢价利息调整额及折价摊销额,贷方反映企业处置的债权投资的成本、取得时债权投资折价利息调整额、尚未摊销的折价利息调整额及溢价摊销额,本科目期末借方余额,反映企业债权投资的摊余成本。本科目应当按照债权投资类别和品种设置二级科目,并分别按照“成本”、“利息调整”、“应计利息”设置三级科目进行明细核算。

1.企业取得的债权投资

（1）溢价购入

借:

债权投资—投资品种—成本（面值）

—投资品种—利息调整（差额）应收利息（已宣告尚未发放利息）贷:银行存款（购买价）

（2）折价购入借:债权投资—投资品种—成本（面值）

应收利息（已宣告尚未发放利息）贷:

银行存款（购买价）债权投资—投资品种—利息调整（差额）2.资产负债表日,债权投资为分期付息、一次还本债券投资的,应按票面利率计算确定的应收未收利息

（

）溢价购入的

借:

应收利息（票面利息）贷:

投资收益（实际利息）债权投资—投资品种—利息调整（差额）

（2）折价购入的借:应收利息（票面利息）

债权投资—投资品种—利息调整（差额）贷:投资收益（实际利息）3.资产负债表日,债权投资为一次还本付息债券投资的,应按票面利率计算确定的应收未收利息

（

）溢价购入的借:债权投资—投资品种—应计利息（票面利息）

贷:投资收益（实际利息）

债权投资—投资品种—利息调整（差额）（

）折价购入的借:

债权投资—投资品种—应计利息（票面利息）

—投资品种—利息调整（差额）贷:投资收益（实际利息）若债权投资发生减值,其实际利息应按确定减值损失时对未来现金流量进行折现采用的折现率和减值后的摊余成本计算确认。

4.出售债权投资借:

银行存款债权投资减值准备贷:

债权投资—投资品种—成本

—投资品种—利息调整—投资品种—应计利息投资收益（差额）上述分录中若为借方差额,借记“投资收益”科目。

三、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

（一）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的核算内容金融资产同时符合下列条件的,应当分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产:

1.企业管理该金融资产的业务模式既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标。2.该金融资产的合同条款规定,在特定日期产生的现金流量,仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。

特殊分类:

初始确认时,企业可基于单项非交易性权益工具投资,将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产,其公允价值的后续变动计入其他综合收益,并按规定确认股利收入,不需计提减值准备。企业在非同一控制下的企业合并中确认的或有对价构成金融资产的,该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,不得指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

（二）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的计量

1.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产初始计量

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产初始确认时,应当按照公允价值计量和相关交易费用之和作为初始入账金额。实际支付的价款中包括的已宣告但尚未发放的债券利息或现金股利,应单独确认为应收项目进行处理。

2.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的后续计量

对于按照公允价值进行后续计量的金融资产,其公允价值变动形成的利得或损失,除与套期会

计有关外,应当按照下列规定处理:

（

）分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产所产生的所有利得或损失,除减值损失或利得和汇兑损益之外,均应当计入其他综合收益,直至该金融资产终止确认或被重分类。但是,采用实际利率法计算的该金融资产的利息应当计入当期损益。该金融资产计入各期损益的金额应当与视同其一直按摊余成本计量而计入各期损益的金额相等。该金融资产终止确认时,之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出,计入当期损益。

（2）指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资,除了获得的股利（明确代表投资成本部分收回的股利除外）计入当期损益外,其他相关的利得和损失（包括汇兑损益）均应当计入其他综合收益,且后续不得转入当期损益。当其终止确认时,之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出,计入留存收益。

（三）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债务工具）的会计处理

企业应当设置“其他债权投资”科目核算分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的债务工具金融资产。本科目借方反映企业取得的其他债权投资,贷方反映企业处置的其他债权投资,本科目期末借方余额,反映企业其他债权的公允价值。本科目应当按照债权投资的类别和品种设置二级科目,并分别按照“成本”、“利息调整”、“公允价值变动”、“应计利息”设置三级科目进行明细核算。

1.其他债权投资初始确认时,初始成本包括其公允价值和相关交易费用。

溢价购入

借:其他债权投资—成本（面值）

—利息调整（差额）应收利息（已宣告尚未发放利息）贷:银行存款

折价购入借:其他债权投资—成本（面值）应收利息（已宣告尚未发放利息）贷:银行存款其他债权投资—利息调整（差额）

2.资产负债表日,可供出售债券应按票面利率计算确定应收未收利息（

）可供出售债券为分期付息、一次还本的溢价购入的借:

应收利息（票面利息）贷:其他债权投资—利息调整（差额）投资收益（实际利息）折价购入的借:应收利息（票面利息）

其他债权投资—利息调整（差额）贷:

投资收益（实际利息）（

）可供出售债券为一次还本付息的溢价购入的借:其他债权投资—应计利息（票面利息）贷:其他债权投资—利息调整（差额）

投资收益（实际利息）折价购入的借:

其他债权投资—应计利息（票面利息）

—利息调整（差额）贷:

投资收益（实际利息）若其他债权投资发生减值,其实际利息应按确定减值损失时对未来现金流量进行折现采用的折现率和减值后的摊余成本计算确认。

3.资产负债表日,其他债权投资的公允价值高于其账面余额的差额借:

其他债权投资—公允价值变动贷:其他综合收益—公允价值变动资产负债表日,其他债权投资的公允价值低于其账面余额的,做相反的会计分录。

4.出售其他债权投资借:

银行存款贷:其他债权投资—成本

—利息调整—应计利息—公允价值变动投资收益（差额）上述分录中若为借方差额,借记“投资收益”科目。同时,将其他债权持有期间计入其他综合收益的公允价值累计变动额转入投资收益。借:

其他综合收益—公允价值变动贷:

投资收益

（四）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（权益工具）的会计处理企业应当设置“其他权益工具投资”科目核算分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的权益工具金融资产。本科目借方反映企业取得的股票投资和股权投资,贷方反映企业处置的股票投资和股权投资,本科目期末借方余额,反映企业股票投资和股权投资的公允价值。本科目应当按照股票投资的类别和品种设置二级科目,并分别按照“成本”、“公允价值变动”设置三级科目进行明细核算。

1.企业取得金融资产借:

其他权益工具投资—成本应收股利（已宣告尚未发放股利）贷:

银行存款

2.资产负债表日公允价值正常变动公允价值上升:

借:其他权益工具投资—公允价值变动贷:

其他综合收益—其他权益工具投资公允价值变动公允价值下降:

借:

其他综合收益—其他权益工具投资公允价值变动贷:其他权益工具投资—公允价值变动3.持有期间被投资单位宣告发放现金股利借:应收股利

贷:投资收益

4.出售其他权益工具投资借:

银行存款贷:

其他权益工具—股票投资（账面价值）

盈余公积

利润分配—未分配利润同时将原计入其他综合收益的累计利得和损失计入留存收益借:其他综合收益

贷:盈余公积

利润分配—未分配利润

四、金融资产的重分类当企业管理金融资产的业务模式发生改变时,应当按照规定对所有受影响的相关金融资产进行重分类。

企业对金融资产进行重分类,应当自重分类日起采用未来适用法进行相关会计处理,不得对以

前已经确认的利得、损失（包括减值损失或利得）或利息进行追溯调整。重分类日,是指导致企业对金融资产进行重分类的业务模式发生变更后的首个报告期间的第一天。如无特殊说明,以下会计处理均为重分类日的会计处理。

（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的重分类

1.将以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产重分类为以摊余成本计量的金融资产应当以其在重分类日的公允价值作为新的账面余额。

借:债权投资（公允价值）

贷:

交易性金融资产

重分类日,如果存在预期信用损失,补计提减值准备

借:

信用减值损失贷:债权投资减值准备

2.将以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产应当继续以公允价值计量该金融资产。

借:

其他债权投资贷:

交易性金融资产

重分类日,如果存在预期信用损失,补计提减值准备

借:信用减值损失贷:其他综合收益—信用减值准备

（二）以摊余成本计量的金融资产的重分类

1.企业将一项以摊余成本计量的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

应当按照该资产在重分类日的公允价值进行计量,原账面价值与公允价值之间的差额计入当期损益。

借:交易性金融资产（公允价值）

债权投资减值准备贷:债权投资—成本

—利息调整—应计利息公允价值变动损益（差额）

上述分录中若为借方差额,借记“公允价值变动损益”科目。

2.企业将一项以摊余成本计量的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

应当按照该金融资产在重分类日的公允价值进行计量。原账面价值与公允价值之间的差额计入其他综合收益。该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。

借:其他债权投资（公允价值）

贷:债权投资—成本

—利息调整—应计利息其他综合收益—其他债权投资公允价值变动（差额）

上述分录中若为借方差额,借记“其他综合收益”科目。

如果重分类前该金融资产存在预期信用损失而计提了损失准备,结转资产减值准备:

借:债权投资减值准备贷:其他综合收益—信用减值准备

（三）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的重分类

1.企业将一项以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产重分类为以摊余成本计量的金融资产

应当将之前计入其他综合收益的累计利得或损失转出,调整该金融资产在重分类日的公允价值,并以调整后的金额作为新的账面价值,即视同该金融资产一直以摊余成本计量。该金融资产重

分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。

借:

债权投资—成本（原账面余额）贷:其他债权投资—成本（原账面余额）重分类之前计入其他综合收益的累计利得或损失冲回借:其他综合收益—其他债权投资公允价值变动贷:

其他债权投资—公允价值变动如果重分类前公允价值变动向下波动但不存在预期信用损失,则作上面的相反分录。如果重分类前该金融资产存在预期信用损失而计提了损失准备,结转资产减值准备:

借:其他综合收益—其他债权投资减值准备贷:

债权投资减值准备

2.企业将一项以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

应当继续以公允价值计量该金融资产。同时,企业应当将之前计入其他综合收益的累计利得或损失从其他综合收益转入当期损益。

借:

交易性金融资产贷:

其他债权投资

重分类之前计入其他综合收益的累计利得或损失冲回

借:其他综合收益—其他债权投资公允价值变动贷:公允价值变动损益

如果重分类前公允价值变动向下波动但不存在预期信用损失,则作上面的相反分录。如果重分类前该金融资产存在预期信用损失而计提了损失准备,结转资产减值准备:

借:其他综合收益—信用减值准备贷:

公允价值变动损益

第六节金融资产转移

金融资产转移,是指企业（转出方）将金融资产（或其现金流量）让与或交付给该金融资产发行方以外的另一方（转入方）。

金融资产终止确认,是指企业将之前确认的金融资产从其资产负债表中予以转出。

金融资产转移,包括下列两种情形:

（一）企业将收取金融资产现金流量的合同权利转移给其他方。

（二）企业保留了收取金融资产现金流量的合同权利,但承担了将收取的该现金流量支付给一个或多个最终收款方的合同义务,且同时满足下列条件:

1.企业只有从该金融资产收到对等的现金流量时,才有义务将其支付给最终收款方。企业提供短期垫付款,但有权全额收回该垫付款并按照市场利率计收利息的,视同满足本条件。

2.转让合同规定禁止企业出售或抵押该金融资产,但企业可以将其作为向最终收款方支付现金流量义务的保证。

3.企业有义务将代表最终收款方收取的所有现金流量及时划转给最终收款方,且无重大延误。企业无权将该现金流量进行再投资,但在收款日和最终收款方要求的划转日之间的短暂结算期内,将所收到的现金流量进行现金或现金等价物投资,并且按照合同约定将此类投资的收益支付给最终收款方的,视同满足本条件。

一、金融资产转移的确认

（一）金融资产终止确认的一般原则

金融资产的一部分满足下列条件之一的,企业应当将终止确认的规定适用于该金融资产部分,除此之外,企业应当将终止确认的规定适用于该金融资产整体:

1.该金融资产部分仅包括金融资产所产生的特定可辨认现金流量。如企业就某债务工具与转入方签订一项利息剥离合同,合同规定转入方有权获得该债务工具利息现金流量,但无权获得该债务工具本金现金流量,终止确认的规定适用于该债务工具的利息现金流量。

2.该金融资产部分仅包括与该金融资产所产生的全部现金流量完全成比例的现金流量部分。如企业就某债务工具与转入方签订转让合同,合同规定转入方拥有获得该债务工具全部现金流量一定比例的权利,终止确认的规定适用于该债务工具全部现金流量一定比例的部分。

3.该金融资产部分仅包括与该金融资产所产生的特定可辨认现金流量完全成比例的现金流量部分。如企业就某债务工具与转入方签订转让合同,合同规定转入方拥有获得该债务工具利息现金流量一定比例的权利,终止确认的规定适用于该债务工具利息现金流量一定比例的部分。企业发生满足上述第2项或第3项的金融资产转移,且存在一个以上转入方的,只要企业转移的份额与金融资产全部现金流量或特定可辨认现金流量完全成比例即可,不要求每个转入方均持有成比例的份额。

（二）符合终止确认条件的情形

企业在发生金融资产转移时,应当评估其保留金融资产所有权上的风险和报酬的程度,并分别下列情形处理:

1.企业转移了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬的,应当终止确认该金融资产,并将转移中产生或保留的权利和义务单独确认为资产或负债

常见情形有:

（

）企业无条件出售金融资产

企业出售金融资产时,如果根据与购买方之间的协议约定,在任何时候（包括所出售金融资产的现金流量逾期未收回时）购买均不能够向企业进行追偿,企业也不承担未来任何损失,此时,企业可以认定几乎所有的风险和报酬已经转移,应当终止确认该金融资产。

（2）企业出售金融资产,同时约定按回购日该金融资产的公允价值回购

企业通过与购买方签订协议,按一定价格向购买方出售了一项金融资产,同时约定到期日企业再将该金融资产购回,回购价为到期日该金融资产的公允价值。此时,该项金融资产如果发生公允价值变动,其公允价值变动由购买方承担,因此可以认定企业已经转移了该项金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬,应当终止确认该金融资产。同样,企业在金融资产转移以后只保留了优先按照回购日公允价值回购该金融资产的权利的,也应当终止确认所转移的金融资产。

（3）企业出售金融资产,同时与转入方签订看跌期权合同（即转入方有权将该金融资产返售给企业）或看涨期权合同（即转出方有权回购该金融资产）,且根据合同条款判断,该看跌期权或看涨期权为一项重大价外期权（即期权合约的条款设计,使得金融资产的转入方或转出方极小可能会行权）。

2.企业保留了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬的,应当继续确认该金融资产常见情形有:

（1）企业出售金融资产并与转入方签订回购协议,协议规定企业将回购原被转移金融资产,或者将予回购的金融资产与售出的金融资产相同或实质上相同、回购价格固定或原售价加上回报。

（2）企业融出证券或进行证券出借。

（3）企业出售金融资产并附有将市场风险敞口转回给企业的总回报互换。

（4）企业出售短期应收款项或信贷资产,并且全额补偿转入方可能因被转移金融资产发生的信用损失。

（

）企业出售金融资产,同时与转入方签订看跌期权合同或看涨期权合同,且根据合同条款判断,该看跌期权或看涨期权为一项重大价内期权（即期权合约的条款设计,使得金融资产的转入方或转出方很可能会行权）。

（6）采用附追索权方式出售金融资产。企业出售金融资产时,如果根据与购买方之间协议约定,在所出售金融资产额现金流量无法收回时,购买方能够向企业进行追偿,企业也应承担未来损失。此时,可以认定企业保留了该金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬,因此不应当终止确认该金融资产。

（三）不符合终止确认条件的情形

金融资产转移后,企业（转出方）仍保留了该金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的,则应当继续确认该金融资产。

常见情形有:

（

）企业出售金融资产并与转入方签订回购协议,协议规定企业将按照固定回购价格或是按照原售价加上合理的资金成本向转入方回购原被转移金融资产,或者与售出的金融资产相同或实质上相同的金融资产;

（2）企业融出证券或进行证券出借;

（3）企业出售金融资产并附有将市场风险敞口转回给企业的总回报互换;（

）企业出售短期应收款项或信贷资产,并且全额补偿转入方可能因被转移金融资产发生的信用损失;

（

）企业出售金融资产,同时与转入方签订看跌期权合同或看涨期权合同,且根据合同条款判断,该看跌期权或看涨期权为一项重大价内期权（即期权合约的条款设计,使得金融资产的转入方或转出方很可能会行权）;

（6）采用附追索权方式出售金融资产。

（四）继续涉入的情形企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有风险和报酬的,应当根据其是否保留了对金融资产的控制,分别下列情形处理:

1.企业未保留对该金融资产控制的,应当终止确认该金融资产,并将转移中产生或保留的权利和义务单独确认为资产或负债。

2.企业保留了对该金融资产控制的,应当按照其继续涉入被转移金融资产的程度继续确认有关金融资产,并相应确认相关负债。

常见情形有:

（1）企业转移金融资产,并采用保留次级权益或提供信用担保等方式进行信用增级,企业只转移了被转移金融资产所有权上的部分（非几乎所有）风险和报酬,且保留了对被转移金融资产的控制。

（

）企业转移金融资产,并附有既非重大价内也非重大价外的看涨期权或看跌期权,导致企业既没有转移也没有保留所有权上几乎所有风险和报酬,且保留了对被转移金融资产的控制。

二、金融资产转移的核算内容

涉及金融资产转移和终止确认判断的业务,常见的有票据背书转让、商业票据贴现、应收账款保理、资产证券化、债券买断式回购、融资融券等。企业存在对已转移金融资产继续涉入情况的,应当设置“继续涉入资产”、“继续涉入负债”会计科目核算继续涉入资产和继续涉入负债。“继续涉入资产”核算企业（转出方）由于对转出金融资产提供信用增级（如提供担保,持有次级权益）而继续涉入被转移金融资产时,企业所承担的最大可能损失金融（即企业继续涉入被转移金融资产的程度）。本科目按金融资产转移业务的类别、继续涉入的性质或者被转移金融资产的类别设置二级明细或辅助核算。“继续涉入负债”科目核算企业在金融资产转移中因继续涉入被转移资产而产生的义务。本科目按金融资产转移业务的类别、被转移金融资产的类别或者交易对手设置二级明细或辅助核算。

三、金融资产转移的会计处理

（一）符合终止确认条件的会计处理

金融资产整体转移满足终止确认条件时,相关金融资产转移损益应按如下公式计算:

金融资产整体转移损益=因转移收到的对价-所转移金融资产的账面价值+原直接计入其他综合收益的公允价值变动累计利得（如为累计损失,应为减项）因转移收到的对价=因转移交易实际收到的价款+新获得金融资产的公允价值+因转移获得的服务资产的公允价值-新承担金融负债的公允价值-因转移承担的服务负债的公允价值。

企业因金融资产转移导致整体终止确认金融资产,同时获得了新金融资产或承担了新金融负债或服务负债的,应当在转移日按照公允价值确认该金融资产或服务资产、金融负债或服务负债,并将该新金融资产和服务资产扣除新金融负债及服务负债后的净额作为对价的组成部分。新获得金融资产或新承担的金融负债通常包括看涨期权、看跌期权、担保负债、远期合同、互换等。

1.企业转移了金融资产的一部分,且该被转移部分整体满足终止确认条件的,应当将转移前金融资产整体的账面价值,在终止确认部分和继续确认部分之间,按照转移日各自的相对公允价值进行分摊,并将下列两项金额的差额计入当期损益:

（

）终止确认部分在终止确认日的账面价值;（

）终止确认部分收到的对价,与原计入其他综合收益的公允价值变动累计额中对应终止确认部分的金额之和。对价包括获得的所有新资产减去承担的所有新负债后的金额。

企业在确定继续确认部分的公允价值时,应当遵循下列规定:

（1）企业出售过与继续确认部分类似的金融资产,或继续确认部分存在其他市场交易的,近期实际交易价格可作为其公允价值的最佳估计;

（2）继续确认部分没有报价或近期没有市场交易的,其公允价值的最佳估计为转移前金融资产整体的公允价值扣除终止确认部分的对价后的差额。

会计处理:

借:

银行存款等财务费用其他应收款贷:应收账款等金融资产

（二）不符合终止确认条件的会计处理

企业仍保留与所转移金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的,应当继续确认所转移金融资产整体,因资产转移而收到的对价,应当在收到时确认为一项金融负债。

在继续确认被转移金融资产的情形下,金融资产转移所涉及的金融资产与所确认的相关金融负债不得相互抵销。在后续会计期间,企业应当继续确认该金融资产产生的收入（或利得）和该金融负债产生的费用（或损失）,不得相互抵销。

会计处理:

借:

银行存款等贷:短期借款等

（三）继续涉入的会计处理

企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有风险和报酬,且保留了对该金融资产控制的,应当按照其继续涉入被转移金融资产的程度继续确认该被转移金融资产,并相应确认相关负债。

1.通过对被转移金融资产提供担保方式继续涉入被转移金融资产

企业通过对被转移金融资产提供担保方式继续涉入的,应当在转移日按照金融资产的账面价值和担保金额两者的较低者,按继续涉入的程度继续确认被转移金融资产,同时按照担保金额和担保合同的公允价值（通常是提供担保收到的对价）之和确认相关负债。

（

）初始确认继续涉入资产和继续涉入负债

借:银行存款等继续涉入资产资产处置损益贷:应收账款等（被转移金融资产）继续涉入负债（担保金额+担保公允价值）

（

）后期摊销担保对价

借:

继续涉入负债贷:

其他业务收入

（3）后续期间发生信用减值损失

借:信用减值损失

贷:继续涉入资产

（4）支付赔偿款

借:

继续涉入负债贷:银行存款

2.因持有看涨期权或签出看跌期权而继续涉入以摊余成本计量的被转移金融资产

企业因持有看涨期权或签出看跌期权而继续涉入被转移金融资产,且该金融资产以摊余成本计量的,应当按照其可能回购的被转移金融资产的金额继续确认被转移金融资产,在转移日按照收

到的对价确认相关负债。后续期间,被转移金融资产在期权到期日的摊余成本和相关负债初始确认金额之间的差额,应当采用实际利率法摊销,计入当期损益;同时,调整相关负债的账面价值。相关期权行权的,应当在行权时,将相关负债的账面价值与行权价格之间的差额计入当期损益。

（1）确认一项金融负债借:银行存款等

贷:

继续涉入负债（交易对价）

（2）到期行权借:

继续涉入负债贷:银行存款投资收益

（3）到期不行权借:继续涉入负债贷:债权投资等签发看跌期权的会计处理与上述处理类似。3.因持有看涨期权或签出看跌期权而继续涉入以摊余成本计量的被转移金融资产企业因持有看涨期权而继续涉入以公允价值计量的被转移金融资产的,应当继续按照公允价值计量被转移金融资产,同时按照下列规定计量相关负债:

（1）该期权是价内或平价期权的,应该按照期权的行权价格扣除期权的时间价值后的金额,计量相关负债。

（2）该期权是价外期权的,应该按照被转移金融资产的公允价值扣除期权的时间价值后的金额,计量相关负债。

金融负债的会计处理:

（

）确认一项金融负债

借:银行存款贷:

继续涉入负债

（2）公允价值增加,使得期权为价内期权

借:

其他债权投资（期权的时间价值）其他综合收益（差额）贷:

继续涉入负债（行权价格-期权的时间价值）

（3）价内行权时

借:

继续涉入负债（账面价值）其他综合收益（差额）贷:

银行存款（行权价格）

（4）公允价值下降,使得期权变为价外期权,不行权

借:继续涉入负债（继续涉入负债的公允价值）

其他综合收益（累计利得或损失）贷:

其他债权投资（金融资产的公允价值）投资收益（差额）

4.因签出看跌期权而继续涉入以公允价值计量的被转移金融资产

企业因签出看跌期权形成的义务而继续涉入被转移金融资产的,应当按照该金融资产的公允价值和该期权行权价格两者的较低者,计量继续涉入形成的资产;同时,按照该期权的行权价格与时间价值之和,计量相关负债。

（1）确认一项金融负债

借:

银行存款（交易对价）贷:继续涉入负债（公允价值与行权价格较低者+期权时间价值）

其他债权投资

（2）公允价值下降,使得期权为价内期权

借:

继续涉入负债

贷:

其他债权投资其他综合收益

（3）价内行权借:继续涉入负债贷:银行存款其他综合收益

5.因同时持有看涨期权和签出看跌期权而继续涉入以公允价值计量的被转移金融资产企业因同时持有看涨期权和签出看跌期权（即上下限期权）而继续涉入以公允价值计量的被转移金融资产,应当继续按照公允价值计量被转移金融资产,同时按照下列规定计量相关负债:

（

）该看涨期权是价内或平价期权的,应当按照看涨期权的行权价格和看跌期权的公允价值之和,扣除看涨期权的时间价值后的金额,计量相关负债。

（2）该看涨期权是价外期权的,应当按照被转移金融资产的公允价值和看跌期权的公允价值之和,扣除看涨期权的时间价值后的金额,计量相关负债。借:

银行存款贷:

继续涉入负债

6.对金融资产的继续涉入仅限于金融资产一部分的

企业对金融资产的继续涉入仅限于金融资产一部分的,企业应当按照转移日因继续涉入而继续确认部分和不再确认部分的相对公允价值,在两者之间分配金融资产的账面价值,并将下列两项金额的差额计入当期损益:

（1）分配至不再确认部分的账面金额（以转移日计量的为准）;

（

）不再确认部分所收到的对价。

如果涉及转移的金融资产为分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的,不再确认部分的金额对应的原计入其他综合收益的公允价值变动累计额计入当期损益。

第七节金融资产减值

一、金融资产减值的核算内容

企业应当采用“预期信用损失法”,以未来可能的违约事件造成的损失的期望值来计量资产负债表日应当确认的减值准备。

本章适用减值规定的金融资产包括以下三项:

（

）以摊余成本计量的金融资产（含应收款项、合同资产）;

（

）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债务工具）。

企业应设置“坏账准备”科目,核算企业以摊余成本计量的应收款项等金融资产以预期信用损失为基础计提的损失准备。本科目借方反映转销的坏账准备,贷方反映计提的坏账准备,本科目期末贷方余额,反映企业已计提但尚未转销的坏账准备。本科目应当设置“应收账款坏账准备”、“其他应收账款坏账准备”、“应收股利坏账准备”、“应收利息坏账准备”和“长期应收款坏账准备”二级科目进行明细核算。

企业应设置“合同资产减值准备”科目,核算企业以摊余成本计量的合同资产等以预期信用损失为基础计提的损失准备。本科目借方反映转销的减值准备,贷方反映计提的减值准备,本科目期末贷方余额,反映企业已计提但尚未转销的减值准备。本科目应当合同进行明细核算。

企业应设置“其他综合收益—信用减值准备”明细科目,核算企业按照为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产以预期信用损失为基础计提的损失准备。本科目借方反映转销的债权投资的减值准备,贷方反映提取的其他债权投资的减值准备,本科目期末贷方余额,反映企业已计提但尚未转销的其他债权投资减值准备。

二、金融资产减值损失的确认

企业应当在每个资产负债表日评估相关金融工具的信用风险自初始确认后是否已显著增加,这里的信用风险,是指发生违约的概率。并按照下列情形分别计量其损失准备、确认预期信用损失及其变动:

1.如果该金融工具的信用风险自初始确认后已显著增加,企业应当按照相当于该金融工具整个存续期内预期信用损失的金额计量其损失准备。无论企业评估信用损失的基础是单项金融工具还是金融工具组合,由此形成的损失准备的增加或转回金额,应当作为减值损失或利得计入当期损益。

企业对于《企业会计准则第14号—收入》所规定的、不含重大融资成分（包括根据该准则不考虑不超过一年的合同中融资成分的情况）的应收款项和合同资产,应当始终按照整个存续期内预期信用损失的金额计量其损失准备。2.如果该金融工具的信用风险自初始确认后并未显著增加,企业应当按照相当于该金融工具未来12个月内预期信用损失的金额计量其损失准备,无论企业评估信用损失的基础是单项金融工具还是金融工具组合,由此形成的损失准备的增加或转回金额,应当作为减值损失或利得计入当期损益。对于在资产负债表日具有较低信用风险的金融工具,企业可以不用与其初始确认时的信用风险进行比较,而直接做出该工具的信用风险自初始确认后未显著增加的假定。

当对金融资产预期未来现金流量具有不利影响的一项或多项事件发生时,该金融资产成为已发生信用减值的金融资产。金融资产已发生信用减值的证据包括下列可观察信息:

（

）发行方或债务人发生严重财务困难;

（2）债务人违反合同条款,如偿付利息或本金发生违约或逾期等;

（3）债权人出于与债务人财务困难有关的经济或合同考虑,给予债务人在任何其他情况下都不会做出的让步;

（4）债务人很可能破产或进行其他债务重组;

（

）发行方或债务人财务困难导致该金融资产的活跃市场消失;

（6）以大幅折扣购买或源生一项金融资产,该折扣反映了发生信用损失的事实。

三、金融资产减值的计量

对于金融资产,信用损失应为企业应收取的合同现金流量与预期收取的现金流量之间差额的现值。

1.对于购买或源生的已发生信用减值的金融资产,企业应当在资产负债表日仅将自初始确认后整个存续期内预期信用损失的累计变动确认为损失准备。

在每个资产负债表日,企业应当将整个存续期内预期信用损失的变动金额作为减值损失或利得计入当期损益。即使该资产负债表日确定的整个存续期内预期信用损失小于初始确认时估计现金流量所反映的预期信用损失的金额,企业也应当将预期信用损失的有利变动确认为减值利得。

2.企业在前一会计期间已经按照相当于金融工具整个存续期内预期信用损失的金额计量了损失准备,但在当期资产负债表日,该金融工具已不再属于自初始确认后信用风险显著增加的情形的,企业应当在当期资产负债表日按照相当于未来

个月内预期信用损失的金额计量该金融工具的损失准备,由此形成的损失准备的转回金额应当作为减值利得计入当期损益。

3.对于分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产,企业应当在其他综合收益中确认其损失准备,并将减值损失或利得计入当期损益,且不应减少该金融资产在资产负债表中列示的账面价值。

四、金融资产减值损失的会计处理

（一）坏账准备的会计处理

1.坏账准备的提取

本期应提取的坏账准备大于其账面余额的,按其差额提取

借:信用减值损失—坏账准备

贷:坏账准备—应收账款坏账准备

—其他应收款坏账准备—应收股利坏账准备—应收利息坏账准备—长期应收款坏账准备

本期应提取的坏账准备小于其账面余额的,按其差额转回

借:

坏账准备—应收账款坏账准备

—其他应收款坏账准备—应收股利坏账准备—应收利息坏账准备—长期应收款坏账准备贷:

信用减值损失—坏账准备

2.坏账的核销（

）企业对于确实无法收回的应收款项,按管理权限报经批准后作为坏账,转销应收款项借:坏账准备—应收账款坏账准备

—其他应收款坏账准备—应收股利坏账准备—应收利息坏账准备—长期应收款坏账准备贷:

应收账款其他应收款应收股利应收利息长期应收款

（2）已确认并转销的应收款项以后又收回,应按实际收回的金额借:应收账款

其他应收款应收股利应收利息长期应收款贷:

坏账准备—应收账款坏账准备

—其他应收款坏账准备—应收股利坏账准备—应收利息坏账准备—长期应收款坏账准备同时:

借:

银行存款贷:应收账款其他应收款应收股利应收利息长期应收款合同资产减值准备的确认和计量的方法参照上述的应收款项的坏账准备。

（二）以摊余成本计量的金融资产（债务工具）减值损失的会计处理1.资产负债表日,根据预期信用损失大于债权投资当期减值准备的账面余额,按其差额确认为减值损失借:信用减值损失贷:债权投资减值准备

2.资产负债表日,根据预期信用损失小于债权投资当期减值准备的账面余额,差额确认为减值利得

借:债权投资减值准备

贷:

信用减值损失

（三）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债务工具）减值损失的会计处理

1.资产负债表日,根据预期信用损失大于债权投资当期减值准备的账面余额,按其差额确认为减值损失借:信用减值损失贷:其他综合收益—信用减值准备

2.资产负债表日,根据预期信用损失小于债权投资当期减值准备的账面余额,差额确认为减值利得

借:其他综合收益—信用减值准备

贷:

信用减值损失

第四章存货第一节存货概述

一、存货的定义及确认条件存货,是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。

存货同时在满足以下条件时,企业才能加以确认:

1.与该存货有关的经济利益很可能流入企业;

2.该存货的成本能够可靠地计量。某个项目要确认为存货,首先必须要符合存货的定义,在此前提下,应当符合上述存货确认的两个条件。

存货可以分为以下几种:

1.原材料,是指企业在生产过程中经加工改变其形态或性质并构成产品主要实体的各种原料及主要材料、辅助材料、外购半成品、修理用备件、包装材料、燃料等。为建造固定资产等各项工程而储备的各种材料不属于存货。

2.在产品,是指企业正在制造尚未完工的产品,包括正在各个生产工序加工的产品,和已加工完毕但尚未检验或已检验但尚未办理入库手续的产品。

3.半成品,是指经过一定生产过程并已检验合格交付半成品仓库保管,但尚未制造完工成为产成品,仍需进一步加工的中间产品。

4.产成品,是指企业已经完成全部生产过程并验收入库,可以按照合同规定的条件送交订货单位,或者可以作为商品对外销售的产品。企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品,制造和修理完成验收入库后应视同企业的产成品。

5.商品,是指商品流通企业外购或委托加工完成验收入库用于销售的各种商品。

6.周转材料,是指企业能够多次使用、逐渐转移其价值但仍保持原有形态不确认为固定资产的材料。

二、存货的初始计量

（一）存货应当按照成本进行初始计量

存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。

1.存货的采购成本,是指企业物资从采购到入库前所发生的全部支出,包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。

2.存货的加工成本,是指企业在进一步加工存货（如材料）的过程中发生的追加费用,包括生产工人职工薪酬和生产车间发生的制造费用,不包括结转的材料成本。企业在加工存货过程中发生的生产工人职工薪酬和制造费用,如果能够直接计入有关的成本核算对象,则应直接计入该成本核算对象;如果不能直接计入有关的成本核算对象,应按照合理方法分配计入有关成本核算对象。

3.存货的其他成本,是指在存货采购和加工过程以外发生的、有助于使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。如企业设计产品发生的设计费用通常应计入当期损益,但为特定客户设计产品所发生的、可直接确定的设计费用,应当计入存货的成本。

企业非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用,仓储费用以及不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出,应当计入当期损益,均不得计入存货成本。非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用,通常指超定额的废品损失以及由自然灾害而发生的直接材料、直接人工和制造费用。

（二）企业以其他方式取得的存货1.企业某些需要经过相当长时间的生产活动才能达到预定可销售状态的存货发生的借款费用,符合第十八章其他会计业务第一节借款费用规定的资本化条件的,应当计入存货的成本。2.以非货币性资产交换方式取得的存货,其成本应当按照第十八章其他会计业务第三节非货币性资产交换的规定计量。

3.以债务重组方式取得的存货,其成本应当按照第十八章其他会计业务第二节债务重组的规定计量。

4.以企业合并方式取得的存货,其成本应当按照第六章企业合并的规定计量。

5.投资者投入的存货,应当按照投资合同或协议约定的价值确定,但合同或协议约定价值不公允的除外。在投资合同或协议约定价值不公允的情况下,按照该项存货的公允价值作为入账价值。6.盘盈的存货,应按其重置成本作为入账价值。

三、存货核算的要求

（一）严格执行存货收发制度,除在产品外一切存货的收入、发出都必须经过仓库验收,办理入库、出库手续。根据实际收、发数量,填制规定的存货收发凭证、并由收发人签章。存货的一切核算记录,都必须以合法的原始凭证为依据。

（二）组织好存货的明细分类核算和总分类核算,并按期进行实物盘点,做到账实相符,账账相符。

（三）建立材料稽核制度。财务部门设置专人担任材料稽核员,对材料的日常收发结存和使用情况及时全面地进行稽核工作,以确保材料物资的账实相符。

（四）建立材料领发耗用定额制度和回收复用制度。应制定先进合理的主要材料消耗定额,并不断扩大定额材料品种。加强材料的回收复用,对一切能回收利用的材料物资必须制定回收定额,以减少材料消耗、降低产品成本。

（五）建立存货定期清查盘点制度。年度终了前应对全部存货进行一次全面彻底的清查盘点;每季度应分库分批清查盘点;每月底对各种贵重物资及产品清查盘点,以保证账卡物相符。通过清查盘点如发现盘亏或毁损,应查明原因,分清责任分别处理。第二节原料

一、原料的核算范围

原料,这里专指煤炭企业洗选过程中耗用的原料煤、焦化企业炼焦过程中耗用的洗精煤。

二、会计科目的设置

企业应当设置“原材料”科目,核算企业库存的各种材料,包括原料及主要材料、辅助材料、燃料、外购半成品、备品备件、周转材料等的计划成本或实际成本。本科目借方反映入库材料的实际成本或计划成本,贷方反映发出材料的实际成本或计划成本。本科目期末借方余额,反映企业库存材料的实际成本或计划成本。本科目应当按照“原料及主要材料”、“辅助材料”、“备品备件”、“入洗原料煤”、“其他材料”设置二级科目进行明细核算。

煤炭、焦化企业在“原材料”科目下设置“原料及主要材料”，二级科目核算原料的收、发、结存。

企业应当设置“在途物资”科目,核算企业原材料等在采购过程中货款已付,发票已收到,但尚未验收入库的在途的采购成本。本科目借方反映企业购入的采购成本,贷方反映企业验收入库的采购成本,本科目期末借方余额,反映企业在途的采购成本。本科目应当按照供应单位和物资品种设置二级科目进行明细核算。

三、原材料的会计处理

（一）原材料的购入（调入）洗煤厂的入洗原料煤、焦化厂耗用的洗精煤,采用实际成本计价,实际成本包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可直接归属于原材料的费用。使用本单位生产的原材料时不通过“原材料”科目核算,具体参见第十五章生产成本。1.原材料发票账单已到并验收合格入库借:原材料

应交税费—应交增值税（进项税额）贷:结算中心存款银行存款应付账款等

2.原材料货款已付,发票已到但尚未验收入库借:在途物资应交税费—应交增值税（进项税额）贷:

结算中心存款银行存款应付账款等待原材料到达,验收合格入库后借:原材料贷:在途物资3.原材料已到达,并已验收入库,但月末发票账单未到,按合同价款和相关采购费用暂估入账借:原材料贷:

应付账款下月初用红字予以冲回。收到发票时,按正常采购处理。

（二）原材料的发出公司所属各子公司原材料出库时需采用先进先出法,不得随意变更。

第三节材料

一、材料的核算范围材料的核算范围包括:

1.主要材料,是指除原料煤以外经过进一步加工以后能构成产品主要实体的各种原料。2.辅助材料,是指直接用于生产、有助于产品的形成,或者为产品生产创造正常的劳动条件,但不构成产品主要实体的各种材料。其中,有的被劳动工具所消耗,有的和原料及主要材料相结合,使原料及主要材料发生变化或给予产品某些性能,有的用于创造正常的劳动条件;还有尚未制成包装物的各种包装材料。

3.备品配件,是指用于修理本企业的机器设备和运输设备等所专用的各种零件、备件和配件,如齿轮、轴承等。

4.外购半成品,是指从外部购入经过加工和装配,构成产品主要实体的半成品及配套件。按其用途而言,基本上同于原料及主要材料,因此在其数量不大的情况下,可列作原料及主要材料。

另外,煤炭工业企业专用的小型设备,风镐、电风钻、7.5KW及以下的水泵、200A及以下的低压防爆开关、

7.5KW及以下的电动机、10KVA及以下的变压器、局扇、矿灯、矿车（包括平板车和坑木台）、自救器、综合保护器、瓦斯检定器、锚杆（索）钻机等,由于使用年限短、数量多、流动性大、更换频繁,不作固定资产核算,而作材料核算。

计价方法采用计划成本或实际成本,一经选用,不得随意变更。

采用实际成本核算的,材料的收发存参照第二节“原料”核算。

采用计划成本计价的,企业应当设置“材料采购”科目,核算企业材料的收发存。本科目借方反映采购材料的实际成本,贷方反映入库材料的实际成本,本科目期末借方余额,反映企业在途材料

的采购成本。本科目应当按照材料品种设置二级科目进行明细核算。企业应当设置“材料成本差异”科目,核算材料计划成本与实际成本的差额。本科目借方反映超支差异及发出材料应负担的节约差异,贷方反映节约差异及发出材料应负担的超支差异,本科目期末借方余额反映企业库存材料等的实际成本大于计划成本的差异,贷方余额反映企业库存材料等的实际成本小于计划成本的差异。本科目应当按照“原材料”、“周转材料”等设置二级科目进行明细核算。

二、外购材料的核算材料采购成本,是指材料从采购到入库前所发生的全部支出,包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可直接归属于材料采购的费用。材料入库的原始单据为材料入库单见表4-1。表4-1材料入库单材料类别:编号：

供货企业:年月日仓库：

发票号数:

材料编号

备注：

仓库主管:记账员:验收员:制单:

1.一般纳税人购入材料,发票账单与材料同时到达

（1）按发票账单借:材料采购

应交税费—应交增值税（进项税额）贷:银行存款应付票据应付账款（

）按仓库的收料凭证若实际成本大于计划成本借:

原材料（计划成本）

材料成本差异（差额）贷:

材料采购（实际成本）若实际成本小于计划成本,贷记“材料成本差异”科目。2.一般纳税人发票账单到达并已付款,但材料尚未到达或尚未验收入库借:材料采购

应交税费—应交增值税（进项税额）贷:银行存款待材料到达并已验收入库时,按仓库的收料凭证进行会计处理。3.材料已到达并已验收入库,但月末发票账单尚未到,按计划成本暂估入账借:

原材料贷:

应付账款下月初用红字予以冲回。收到发票时,按正常采购处理。

4.小规模纳税人等不能抵扣增值税的借:材料采购贷:银行存款

材料验收入库时,会计处理同一般纳税人。5.购入材料超过正常信用条件延期支付价款（如分期付款购买材料）,实质上具有融资性质的借:材料采购（购买价款的现值金额）

应交税费—应交增值税（进项税额）（可抵扣的增值税额）未确认融资费用（差额）贷:

长期应付款（应付金额）

三、材料发出的核算企业材料的耗用由供应部门、生产部门和财务部门根据生产任务和原材料消耗定额计算出材料消耗量和消耗限额,用料部门在定额或限额内领用。

材料领用的原始单据有领料单（表4-2）和限额领料单（表4-3）。在日常工作中,材料发出的核算不是直接根据每张领料单编制记账凭证,而是定期或月末将已审核签收的发料凭证、领料单按材料类别分用料单位,分别编制发料凭证汇总表、材料成本差异率计算表（表4-4）和和材料及材料成本差异汇总分配表（表4-5）进行的。

表4-2领料单编号领料单位:年月日仓库:

发料单位负责人:发料人:领料单位负责人:领料人:

表4-3限额领料单领用单位:凭证编号:

用途:年月日发料仓库:

类别

日期

合计

定期或月末结转领用、发出材料时:

借:生产成本—基本生产成本

合计材料类别

用途

·

·

生产成本—辅助生产成本制造费用管理费用销售费用研发支出在建工程应付职工薪酬其他业务成本贷:原材料月末已领未用的原材料,在办理退料手续后,用红字冲回。

金额

本月材料计划成本

本月材料成本差异

月初材料计划成本

月初材料成本差异

材料类别

()材料及材料成本差异汇总分配表

年月日

生产成本—辅助生产成本

生产成本—辅助生产成本

制造费用

备注:材料类别按成本计算表中项目列示

编报单位:

表4-

表4-

单位:元

四、材料成本差异的分配企业采用计划成本法核算各类材料收发结存的,应采用加权平均法计算材料成本差异率,分配材料成本差异。月末根据“材料及材料成本差异汇总分配表”结转应负担的材料成本差异。

材料成本差异率=月月初结存材料成本差异初结存材料的计划成本

本月收入材料成本差异本月收入材料的计划成本×100%计算上述公式时应注意:

（

）暂估入库的材料不参与计算材料成本差异率;（

）材料成本差异率应按照材料的类别分别计算。发出材料实际成本=发出材料计划成本+材料成本差异发出材料计划成本=计划单位成本×发出数量发出材料应负担的材料成本差异=发出材料计划成本×材料成本差异率结存材料应负担成本差异额=结存材料计划成本×材料成本差异率结存材料实际成本=结存材料计划成本±结存材料应负担的成本差异额实际成本与计划成本差额为成本差异额,则:

实际成本=计划成本+成本差异（超支）实际成本=计划成本-成本差异（节约）借:

生产成本—基本生产成本生产成本—辅助生产成本制造费用管理费用销售费用研发支出在建工程应付职工薪酬其他业务成本贷:

材料成本差异若材料成本差异为节约额,用红字做相同的会计分录。

第四节库存商品

一、库存商品的核算范围

（一）库存商品库存商品,是指企业已完成全部生产加工过程并验收入库,可以按照合同规定的条件送交订货单位或者可以作为商品对外出售的产成品,以及商品流通企业购入的专供销售的外购商品。股份公司及其所属各子分公司库存商品主要包括煤炭产品和其他库存商品。

企业应当设置“库存商品”科目,核算企业库存的各种商品的实际成本,本科目借方反映验收入库的库存商品成本,贷方反映发出的库存商品成本,期末借方余额,反映企业库存商品的实际成本。本科目应当按照“产成品”、“自制半成品”、“外购商品”等设置二级科目,并分别按照种类、品种、规格等设置三级科目进行明细核算。

（二）发出商品发出商品,是指企业未满足收入确认条件但已发出的商品。企业应当设置“发出商品”科目,专门核算本企业发往外地的煤炭产品、在港口储存的煤炭、焦炭及委托代销发出的商品的实际成本。本科目应当按照各港口或存放地点设置二级科目,并分别按照产品设置三级科目进行明细核算。

二、库存商品的会计处理

（一）产成品的会计处理

1.企业生产的产成品按实际成本核算,产成品的收入、发出和销售,平时只记数量不记金额,月末计算企业生产完成验收入库产成品的实际成本。借:库存商品—XX产品

贷:生产成本—基本生产成本

2.公司所属各子分公司产成品按销量计算产品销售成本时采用先进先出法,不得变更。

借:主营业务成本—集团外销

—集团内销贷:库存商品—XX产品

对外销售的产成品计提了存货跌价准备的,还应结转已计提的存货跌价准备,冲减当期主营业务成本。

（二）自制半成品的会计处理

1.已经生产完工并验收入库的自制半成品,应按实际成本

借:库存商品—自制半成品

贷:生产成本—基本生产成本

生产成本—辅助生产成本

2.从半成品仓库领用自制半成品,应按实际成本

借:生产成本—基本生产成本生产成本—辅助生产成本贷:库存商品—自制半成品

3.对外销售自制半成品,应视同产成品销售处理。

（三）外购商品的主要会计处理

外购商品的成本采用实际成本计价。商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可直接归属于存货采购成本的费用等进货费用,应计入所购商品成本。

1.购入商品并验收入库

借:库存商品—外购商品应交税费—应交增值税（进项税额）贷:银行存款应付账款应付票据

2.月末货到并已验收入库,但发票账单未到,按合同价款和相关采购费用估价

借:库存商品贷:应付账款

下月初用红字予以冲回。收到发票时,按正常购入处理。

3.对外销售商品时,应采用加权平均法结转商品销售成本,按外购商品采购成本的金额

借:主营业务成本

贷:库存商品—外购商品

对外销售的商品计提了存货跌价准备的,还应结转已计提的存货跌价准备,冲减当期主营业务成本或其他业务成本。

（四）发出商品的会计处理

发运至港口的煤炭、焦炭发出时只记数量不记金额,月末不满足收入确认条件时按先进先出法计算实际成本

借:发出商品

贷:库存商品下月初,用红字冲回。月末再按照发出商品的数量和先进先出法重新计算的单位成本确定发出商品的实际成本。

第五节其他存货

一、其他存货的核算范围其他存货,是指除了原材料和库存商品以外的存货,主要包括周转材料和委托加工物资等。

（一）周转材料周转材料,是指企业能够多次使用、逐渐转移其价值但仍保持原有形态不确认为固定资产的材料。企业应当设置“周转材料”科目,核算企业周转材料的计划成本。本科目借方反映企业购入、自制、委托外单位加工完成并已验收入库的周转材料的计划成本,贷方反映周转材料领用或报废时应摊销的账面价值,本科目期末借方余额,反映企业在库周转材料的计划成本以及在用周转材料的摊余价值。本科目应当按照“包装物”、“低值易耗品”设置二级科目核算。

1、包装物,是指企业在生产经营活动中为包装本企业产品而储备的各种包装容器。下列各项不属于包装物核算范围:各种包装材料,如纸、绳、铁丝、铁皮等;用于储存和保管本企业产品、材料不对外出售的包装物,这类包装物作为低值易耗品进行核算;单独列作本企业商品的自制包装物,应作为库存商品进行核算。

2、低值易耗品,是指单位价值较低,使用年限较短,不作为固定资产进行管理和核算的各种用具、设备和物品。主要核算范围包括:管理用具,指在管理上使用的各种家具和办公用品;其他,指不属于以上各类的低值易耗品。

（二）委托加工物资

委托加工物资,是指企业因技术及加工能力或因经济原因委托外单位代为加工的各种材料、商品。

企业应当设置“委托加工物资”科目,核算企业委托外单位加工的各种材料、商品等物资的实际成本,本科目借方反映企业发给外单位加工的物资、支付加工费、运杂费、由受托方代收代交的消费税（需要交纳消费税的委托加工物资收回后用于直接销售的）,贷方反映加工完成验收入库的物资和剩余的物资,本科目期末借方余额,反映企业委托外单位加工尚未完成物资的实际成本。本科目应当按照加工合同、受托加工单位以及加工物资的品种等设置二级科目进行明细核算。

二、委托加工物资的会计处理

1.发给外单位加工的物资

借:委托加工物资

贷:原材料库存商品

原材料采用计划成本核算的,应于月末结转材料成本差异。

2.支付加工费、运杂费

借:委托加工物资

应交税费—应交增值税（进项税额）贷:银行存款

3.加工完成验收入库的物资和剩余的物资

借:原材料

库存商品

贷:委托加工物资材料成本差异（超支）若材料成本差异为节约额,应借记“材料成本差异”科目。

第六节期末计价

一、存货期末计量的原则资产负债表日,存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。当存货成本低于可变现净值时,存货按成本计量;当存货成本高于可变现净值时,存货按可变现净值计量,同时按照成本高于可变现净值的差额计提存货跌价准备,计入当期损益。

二、可变现净值的确定可变现净值,是指在日常活动中,存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。

（一）确定存货的可变现净值时应考虑的因素企业在确定存货的可变现净值时,应当以取得的确凿证据为基础,并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。

1.确定存货的可变现净值应当以取得确凿证据为基础

（1）存货的采购成本、加工成本和其他成本及以其他方式取得存货的成本,应当以取得外来原始凭证、生产成本账簿记录等作为确凿证据。

（2）存货可变现净值的确凿证据,是指对确定存货的可变现净值有直接影响的确凿证明,如产成品或商品的市场销售价格、与产成品或商品相同或类似商品的市场销售价格、销货方提供的有关资料和生产成本资料等。

2.确定存货的可变现净值应当考虑持有存货的目的

3.确定存货的可变现净值应当考虑资产负债表日后事项等的影响

（二）不同情况下存货可变现净值的确定

1.为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货,通常应当以产成品或商品的合同价格作为其可变现净值的计算基础。

（1）如果企业与购买方签订了销售合同（或劳务合同,下同）,并且企业持有存货的数量等于或少于销售合同订购的数量,此时在确定与该项销售合同直接相关存货的可变现净值时,应当以销售合同价格作为其可变现净值的计算基础。如果企业销售合同所规定的标的物还没有生产出来,但持有专门用于该标的物生产的原材料,其可变现净值也应当以合同价格作为计算基础。

（2）如果企业与购买方签订了销售合同,但企业持有存货的数量多于销售合同订购的数量,此时超出部分的存货应当以产成品或商品的市场销售价格减去估计的销售费用和相关税费等后的差额作为其可变现净值。

2.没有销售合同约定,直接用于出售的存货（不包括用于出售的材料）,应当以产成品或商品的市场销售价格减去估计的销售费用和相关税费等后的差额作为其可变现净值。

3.用于出售的材料等,通常以市场销售价格减去估计的销售费用和相关税费等后的差额作为其可变现净值。如果用于出售的材料存在销售合同约定,应按合同价格作为其可变现净值的计算基础。

4.对于材料存货,应当区分以下两种情况确定其期末价值:

（1）对于为生产而持有的材料等,如果用其生产的产成品的可变现净值预计高于成本,则该材料仍然应当按照成本计量。

（2）如果材料价格的下降表明产成品的可变现净值低于成本,则该材料应当按可变现净

值计量,按其差额计提存货跌价准备。

三、存货跌价准备资产负债表日,企业应当对存货进行全面检查,如由于存货遭受毁损、全部或部分陈旧过时或销售价格低于成本等原因,使存货成本不可收回的部分,应当提取存货跌价准备。

企业应当设置“存货跌价准备”科目,核算企业存货的跌价准备。本科目借方反映已计提跌价准备的存货价值以后又得以恢复时在原已计提的存货跌价准备金额内应恢复增加的金额以及发出存货时结转的跌价准备,贷方反映企业计提的存货跌价准备,本科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的存货跌价准备。本科目应当按照“原材料跌价准备”、“库存商品跌价准备”、“周转材料跌价准备”、“合同预计损失准备”设置二级科目进行明细核算。

（一）存货跌价准备的计提方法

1.企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备。

2.对于数量繁多、单价较低的存货,可以按照存货类别计提存货跌价准备。

3.与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终用途或目的,且难以与其他项目分开计量的存货,可以合并计提存货跌价准备。

（二）存货跌价准备的计提依据

1.当存在下列情况之一时,应当计提存货跌价准备:

（1）该存货的市场价格持续下跌,并且在可预见的未来无回升的希望;

（2）企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格;

（3）企业因产品更新换代,原有库存原材料已不适应新产品的需要,而该原材料的市场价格又低于其账面成本;

（4）因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化,导致市场价格逐渐下跌;

（5）其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。

2.当存在以下一项或若干项情况时,应当按存货的账面价值全额计提存货跌价准备:

（1）已霉烂变质的存货;

（2）已过期且无转让价值的存货;

（3）生产中已不再需要,并且已无使用价值和转让价值的存货;

（4）其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。

3.当期应提取的存货跌价准备=当期可变现净值低于成本的金额-“存货跌价准备”科目的贷方余额。

资产负债表日,如果某项（类）存货可变现净值低于成本的金额大于“存货跌价准备”科目的贷方余额,应按其差额提取跌价准备;如果可变现净值低于成本的金额小于“存货跌价准备”科目的贷方余额,按其差额为冲减已计提的跌价准备;如可变现净值高于成本,应将已计提的该项（类）存货的跌价准备全部冲回。

（三）存货跌价准备的会计处理

1.存货跌价准备计提

借:资产减值损失贷:存货跌价准备—原材料跌价准备

—库存商品跌价准备—周转材料跌价准备

2.存货跌价准备转回

当已计提跌价准备的存货价值以后又得以恢复,其冲减的跌价准备金额,应以“存货跌价准备”科目的余额冲减至零为限。

借:存货跌价准备—原材料跌价准备

—库存商品跌价准备—周转材料跌价准备贷:资产减值损失

四、存货期末盘点

（一）采用永续盘存制确定企业的存货数量永续盘存制也称账面盘存制,是指对存货项目设置经常性的库存记录,即分别品名规格设置存货明细账,逐笔或逐日地登记收入发出的存货,并随时记录结存数。通过会计账簿资料，可以完整的反映企业存货的收入、发出和结存情况。在没有发生丢失和被盗的情况下,存货账户的余额应当与实际库存相符。采用永续盘存制,并不排除对存货的实物盘点,为了核对存货账面记录,加强对存货的管理,至少每年年末对存货进行一次全面盘点。

（二）编制存货盘点报告明细表企业进行存货清查盘点,应当编制存货盘点报告明细表,将其作为存货清查的原始凭证。存货盘点报告明细表见表4-6。表4-6存货盘点报告明细表编报单位:年月日金额单位:元

存货编号

财务主管:业务主管:审核:仓库主管:保管:制表:

经过存货盘存记录的实存数与存货的账面记录核对,若账面存货小于实际存货,为存货的盘盈;反之,为存货的盘亏,查明原因进行相应的会计处理。

对于盘盈、盘亏存货的会计处理,参见第九章无形资产及其他资产第五节其他资产。第五章长期股权投资与合营安排

第一节长期股权投资的确认和初始计量

一、长期股权投资的核算内容

长期股权投资的核算内容主要包括:

（一）投资企业能够对被投资单位实施控制的权益性投资,即对子公司投资控制,是指投资方拥有对被投资单位的权力,通过参与被投资单位的相关活动而享有可变回报,并且有能力运用对被投资单位的权力影响其回报金额。控制和相关活动的判断请见本办法第二十章合并财务报表的相关内容。

（二）投资企业与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制且对被投资单位净资产享有权利的权益性投资,即对合营企业投资共同控制,是指按照相关约定对某项安排所共有的控制,并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。共同控制和合营企业判断请见本章第四节合营安排的相关内容。

（三）投资企业对被投资单位具有重大影响的权益性投资,即对联营企业投资重大影响,是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力,但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。

企业通常可以通过以下一种或几种情形来判断是否对被投资单位具有重大影响:

1.在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表。

2.参与被投资单位财务和经营政策制定过程。

3.与被投资单位之间发生重要交易。

4.向被投资单位派出管理人员。

5.向被投资单位提供关键技术资料。

存在上述一种或多种情形并不意味着投资方一定对被投资单位具有重大影响。企业需要综合考虑所有事实和情况来做出恰当的判断。

企业应当设置“长期股权投资”科目,核算企业持有的采用成本法和权益法核算的长期股权投资。本科目借方反映企业取得长期股权投资的初始成本,权益法核算时根据被投资单位实现的净利润、其他综合收益增加及除净损益、其他综合收益以及利润分配以外所有者权益增加按持股比例计算应享有的金额,贷方反映股权投资成本的收回,权益法核算时收到的现金股利或利润、根据被投资单位实现的净亏损、其他综合收益减少及除净损益、其他综合收益以及利润分配以外所有者权益减少按持股比例计算应享有的金额,本科目期末借方余额,反映企业长期股权投资的价值。本科目应当按照“对子公司投资”、“对联营企业投资”、“对合营企业投资”设置二级科目进行明细核算。长期股权投资采用权益法核算的,分别按“投资成本”、“损益调整”、“其他综合收益”、“其他权益变动”进行明细核算。

企业应当设置“投资收益”科目,下设“长期股权投资收益”二级明细科目,核算企业确认的投资收益或投资损失。本科目借方反映企业确认的投资损失,贷方反映企业确认的投资收益,期末结转后本科目无余额。本科目在二级明细下,按“按成本法核算的投资收益”、“按权益法核算的投资收益”、“长期股权投资处置收益”设置三级科目进行明细核算。

二、企业合并形成的长期股权投资

（一）同一控制下企业合并形成的长期股权投资

1.同一控制下企业合并形成的长期股权投资,应按照下列规定确定初始投资成本:

合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的,应当在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。被合并方在合并日的净资产账面价值为负数的,长期股权投资成本按零确定,同时在备查簿中予以登记。如果被合并方在被合并以前,是最终控制方通过非同一控制下的企业合并所控制的,则合并方长期股权投资的初始投资成本还应包含相关的商誉金额。长期股权投资的初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产及所承担债务账面价值之间的差额,应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）;资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的,调整盈余公积和未分配利润。

合并方以发行权益性证券作为合并对价的,应当在合并日按照取得被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本,长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额,应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）;资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的,调整盈余公积和未分配利润。

形成同一控制下控股合并的长期股权投资,如果子公司按照改制时确定的资产、负债经评估确认的价值调整资产、负债账面价值的,合并方应当按照取得子公司经评估确认的净资产的份额,作为长期股权投资的初始投资成本。

通过多次交换交易,分步取得股权最终形成同一控制下控股合并的,在个别财务报表中，

应当以持股比例计算的合并日应享有被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值份额,作为该项投资的初始投资成本。初始投资成本与其原长期股权投资账面价值加上合并日为取得新的股份所支付对价的现金、转让的非现金资产及所承担债务账面价值之和的差额,调整资本公积（资本溢价或股本溢价）,资本公积不足冲减的,冲减盈余公积和未分配利润。

企业合并中,合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用,应当于发生时计入管理费用。与发行权益性工具作为合并对价直接相关的交易费用,应当冲减资本公积（资本溢价或股本溢价）,资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的,依次冲减盈余公积和未分配利润。与发行债务性工具作为合并对价直接相关的交易费用,应当计入债务性工具的初始确认金额。

2.同一控制下企业合并形成长期股权投资的主要会计处理

（1）以支付的现金和转让的非现金资产方式形成的长期股权投资

借:长期股权投资

应收股利管理费用贷:有关资产（支付的合并对价的账面价值）资本公积—资本溢价（股本溢价）

若支付的现金和转让的非现金资产的账面价值大于被合并方所有者权益账面价值份额的,借记“资本公积—资本溢价（股本溢价）”科目。“资本公积—资本溢价（股本溢价）”科目不足冲减的,借记“盈余公积”、“利润分配—未分配利润”科目。

（2）以承担债务方式形成的长期股权投资

借:长期股权投资

应收股利贷:有关负债（支付的合并对价的账面价值）资本公积—资本溢价（股本溢价）

若承担债务的账面价值大于被合并方所有者权益账面价值份额的,借记“资本公积—资本溢价（股本溢价）”科目。“资本公积—资本溢价（股本溢价）”科目不足冲减的,借记“盈余公积”、“利润分配—未分配利润”科目。

（二）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资

1.非同一控制下的控股合并中,购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性券的公允价值之和。购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关费用,应于发生时计入管理费用;购买方作为合并对价发行的权益性证券相关的佣金、手续费等应自所发行权益性证券的发行收入中扣减,与发行债务性工具作为合并对价直接相关的交易费用,应当计入权益性证券或债务性工具的初始确认金额。

2.企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的,应当区分个别财务报表和合并财务报表进行相关会计处理。

（1）在个别财务报表中,应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和,作为该项投资的初始投资成本;购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的,应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益（例如,其他权益工具投资公允价值变动计入其他综合收益的部分,下同）转入留存收益。

（2）在合并财务报表中,对于购买日之前持有的被购买方的股权,应当按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量,公允价值与其账面价值的差额计入当期投资收益;购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的,与其相关的其他综合收益应当转为购买日所属当

期投资收益。购买方应当在附注中披露其在购买日之前持有的被购买方的股权在购买日的公允价值、按照公允价值重新计量产生的相关利得或损失的金额。

3.非同一控制下企业合并形成的长期股权投资的主要会计处理

（1）非同一控制下的企业控股合并中,购买方以支付资产取得被购买方控制权时借:长期股权投资

管理费用应收股利资产处置损益（大于）贷:有关资产（支付合并对价的账面价值）

银行存款资产处置损益（小于）应交税费—应交增值税（销项税额）若支付的有关资产的账面价值大于被合并方所有者权益公允价值的,借记“资产处置损益”科目。如以所持投资作为合并对价的,差额应计入“投资收益”科目。

非同一控制下企业控股合并涉及以库存商品等作为合并对价的,应按库存商品的公允价值贷记“主营业务收入”科目,并同时结转相关的成本,涉及增值税的,还应进行相应的会计处理。

（2）非同一控制下的企业控股合并中,购买方以承担债务取得被购买方控制权时借:长期股权投资

应收股利管理费用资产处置损益（大于）贷:有关负债（支付合并对价的账面价值）银行存款资产处置损益（小于）

若支付的有关资产的账面价值大于被合并方所有者权益公允价值的,借记“资产处置损益”科目。

三、企业合并以外其他方式取得的长期股权投资

（一）以支付现金取得的长期股权投资,应当按照实际支付的购买价款作为长期股权投资的初始投资成本,包括购买过程中支付的手续费等必要支出。但所支付价款中包含的被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润应作为应收项目核算,不构成取得长期股权投资的成本。

借:长期股权投资

应收股利贷:银行存款

（二）以发行权益性证券方式取得的长期股权投资,其成本为所发行权益性证券的公允价值,但不包括应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润。

借:长期股权投资

应收股利贷:股本资本公积—股本溢价

为发行权益性证券支付给有关证券承销机构等的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用,不构成取得长期股权投资的成本。该部分费用应自权益性证券的溢价发行收入中扣除,权益性证券的溢价收入不足冲减的,应冲减盈余公积和未分配利润。

（三）以债务重组方式取得的长期股权投资,其初始投资成本的确认参见第十八章其他会计业务第二节债务重组。

（四）以非货币性资产交换方式取得的长期股权投资,其初始投资成本的确认参见第十八章其他会计业务第三节非货币性资产交换。

（五）企业进行公司制改建,对资产、负债的账面价值按照评估价值调整的,长期股权投资应以评估价值作为改制时的认定成本。

四、投资成本中包含的已宣告尚未发放现金股利或利润的处理

企业无论是以何种方式取得长期股权投资,取得投资时,对于投资成本中包含的应享有被投资单位已经宣告但尚未发放的现金股利或利润应作为应收项目单独核算,不构成取得长期股权投资的初始投资成本。即企业在支付对价取得长期股权投资时,对于实际支付的价款中包含的对方已经宣告但尚未发放的现金股利或利润,应作为应收款项,构成企业的一项债权,其与取得的对被投资单位的长期股权投资应作为两项金融资产。

借:长期股权投资应收股利贷:银行存款

第二节长期股权投资的后续计量

一、长期股权投资的成本法

成本法是指投资按成本计价的方法。

（一）成本法适用范围

企业持有的对子公司投资应当采用成本法核算,企业为投资性主体且子公司不纳入其合并财务报表的除外。投资性主体的定义及判断请见本办法第二十章合并财务报表的有关介绍。

（二）成本法的核算

1.初始投资或追加投资时,按照初始投资或追加投资时的成本增加长期股权投资的账面价值。

2.除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告分派的现金股利或利润确认为当期投资收益。

（三）成本法下的会计处理

长期股权投资采用成本法核算的,应按被投资单位宣告发放的现金股利或利润中属于本企业的部分

借:应收股利

贷:投资收益

二、长期股权投资的权益法

权益法是指投资以初始成本计量后,在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。

（一）权益法的适用范围

投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资。即对合营企业投资及对联营企业投资,应当采用权益法核算。

（二）权益法核算

1.初始投资成本的调整

投资企业取得对联营企业或合营企业的投资以后,对于取得投资时投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额,应区别情况分别处理。

（1）初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,

该部分差额从本质上是投资企业在取得投资过程中通过购买作价体现出的与所取得股权份额相对应的商誉及不符合确认条件的资产价值。初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,两者之间的差额不要求对长期股权投资的成本进行调整。

借:长期股权投资—×××—成本

贷:银行存款

（2）初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,两者之间的差额体现为双方在交易作价过程中转让方的让步,该部分经济利益流入应作为收益处理,计入取得投资当期的营业外收入,同时调整增加长期股权投资的账面价值。

借:长期股权投资—×××—成本

贷:银行存款

营业外收入—其他利得

2.投资损益的确认投资企业取得长期股权投资后,应当按照应享有或应分担被投资单位实现净利润,调整长期股权投资的账面价值,并确认为当期投资损益。

借:长期股权投资—×××—损益调整

贷:投资收益—×××—其他股权投资如果发生净亏损,做反向分录。在确认应享有或应分担被投资单位的净利润或净亏损时,在被投资单位账面净利润的基础上,应考虑以下因素进行适当调整:

（1）被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的,应按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整;

（2）以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额,以及以投资企业取得投资时的公允价值为基础计算确定的资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响。

被投资单位个别利润表中的净利润是以其持有的资产、负债账面价值为基础持续计算的,而投资企业在取得投资时,是以被投资单位有关资产、负债的公允价值为基础确定投资成本,长期股权投资的投资收益所代表的是被投资单位资产、负债在公允价值计量的情况下在未来期间通过经营产生的损益中归属于投资企业的部分。取得投资时有关资产、负债的公允价值与其账面价值不同的,未来期间,在计算归属于投资企业应享有的净利润或应承担的净亏损时,应以投资时被投资单位有关资产对投资企业的成本即取得投资时的公允价值为基础计算确定,从而产生了需要对被投资单位账面净利润进行调整的情况。

在针对上述事项对被投资单位实现的净利润进行调整时,应考虑重要性原则,不具重要性的项目可不予调整。符合下列条件之一的,投资企业可以以被投资单位的账面净利润为基础,计算确认投资损益,同时应在财务报表附注中说明不能按照准则中规定进行核算的原因:

（1）投资企业无法合理确定取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值。

（2）投资时被投资单位可辨认资产的公允价值与其账面价值相比,两者之间的差额不具重要性的。

（3）其他原因导致无法取得被投资单位的有关资料,不能按照准则中规定的原则对被投资单位的净损益进行调整的。

（4）在评估投资方对被投资单位是否具有重大影响时,应当考虑潜在表决权的影响,但在确定应享有的被投资单位实现的净损益、其他综合收益和其他所有者权益变动的份额时,潜在表决权所对应的权益份额不应予以考虑。

（5）在确认应享有或应分担的被投资单位净利润（或亏损）额时,法规或章程规定不属于投资企业的净损益应当予以剔除后计算。如被投资单位发行了分类为权益的可累积优先股

等类似的权益工具,无论被投资单位是否宣告分配优先股股利,投资方计算应享有被投资单位的净利润时,均应将归属于其他投资方的累积优先股股利予以扣除。

（6）对于投资方或纳入投资方合并财务报表范围的子公司与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵销。投资企业与其联营企业及合营企业之间未实现内部交易损益抵销与投资方与子公司之间的未实现内部交易损益抵销有所不同,母子公司之间的未实现内部交易损益在合并财务报表中是全额抵销的（无论是全资子公司还是非全资子公司）,而投资方与其联营企业和合营企业之间的未实现内部交易损益抵销仅仅是投资方（或是纳入投资方合并财务报表范围的子公司）享有联营企业或合营企业的权益份额。

应当注意的是,投资方与联营、合营企业之间发生投出或出售资产的交易,该资产构成业务的,应当按照企业合并、合并财务报表的有关规定进行会计处理。有关会计处理如下:

①联营、合营企业向投资方出售业务的,投资方应全额确认与交易相关的利得或损失。

②投资方向联营、合营企业投出业务,投资方因此取得长期股权投资但未取得控制权的,应以投出业务的公允价值作为新增长期股权投资的初始投资成本,初始投资成本与投出业务的账面价值之差,全额计入当期损益。投资方向联营、合营企业出售业务取得的对价与业务的账面价值之间的差额,全额计入当期损益。

投出或出售的资产不构成业务的,应当分别顺流交易和逆流交易进行会计处理。顺流交易是指投资方向其联营企业或合营企业投出或出售资产。逆流交易是指联营企业或合营企业向投资方出售资产。未实现内部交易损益体现在投资方或其联营企业、合营企业持有的资产账面价值中的,在计算确认投资损益时应予抵销。

①对于投资方向联营企业或合营企业投出或出售资产的顺流交易,在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售或未被消耗）,投资方在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时,应抵销该未实现内部交易损益的影响,同时调整对联营企业或合营企业长期股权投资的账面价值;投资方因投出或出售资产给其联营企业或合营企业而产生的损益中,应仅限于确认归属于联营企业或合营企业其他投资方的部分。

②对于联营企业或合营企业向投资方投出或出售资产的逆流交易.比照上述顺流交易处理。

应当说明的是,投资方与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失,其中属于所转让资产发生减值损失的,有关未实现内部交易损失不应予以抵销。

3.被投资单位其他综合收益变动的处理

采用权益法核算时,被投资单位其他综合收益发生变动的,投资方应当按照归属于本企业的部分,相应调整长期股权投资的账面价值,同时增加或减少其他综合收益。

借:长期股权投资—×××—其他综合收益

贷:其他综合收益

4.取得现金股利或利润的处理

按照权益法核算的长期股权投资,自被投资单位取得的现金股利或利润,应抵减长期股权投资的账面价值。被投资单位宣告分派现金股利或利润时的处理:

借:应收股利

贷:长期股权投资—×××—损益调整

5.超额亏损的确认

按照权益法核算的长期股权投资,投资企业确认应分担被投资单位发生的损失,原则上应以长期股权投资及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限,投资企业

负有承担额外损失义务的除外。投资企业在确认应分担被投资单位发生的亏损时,具体应按照以下顺序处理:

首先,减记长期股权投资的账面价值。其次,在长期股权投资的账面价值减记至零的情况下,对于未确认的投资损失,考虑除长期股权投资以外,账面上是否有其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目,如果有则应以其他长期权益的账面价值为限,继续确认投资损失,冲减长期应收项目等的账面价值。

最后,经过上述处理,按照投资合同或协议约定,投资企业仍需要承担额外损失弥补等义务的,应按预计将承担的义务金额确认预计负债,计入当期投资损失。

在发生投资损失时:

借:投资收益贷:长期股权投资—×××—损益调整

在长期股权投资的账面价值减记至零以后,考虑其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益,继续确认的投资损失:

借:投资收益

贷:长期应收款

因投资合同或协议约定导致投资企业需要承担额外义务的,对于符合确认条件的义务,应确认为当期损失,同时确认预计负债:

借:投资收益

贷:预计负债

在确认了有关的投资损失以后,被投资单位于以后期间实现盈利的,应按以上相反顺序分别减记已确认的预计负债、恢复其他长期权益及长期股权投资的账面价值,同时确认投资收益。即应当按顺序分别借记“预计负债”、“长期应收款”、“长期股权投资”科目,贷记“投资收益”科目。

6.被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动

被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动的因素,主要包括被投资单位接受其他股东的资本性投入、被投资单位发行可分离交易的可转债中包含的权益成分、以权益结算的股份支付、其他股东对被投资单位增资导致投资方持股比例变动等。投资方应按所持股权比例计算应享有的份额,调整长期股权投资的账面价值,同时计入资本公积（其他资本公积）,并在备查簿中予以登记,投资方在后续处置股权投资但对剩余股权仍采用权益法核算时,应按处置比例将这部分资本公积转入当期投资收益;对剩余股权终止权益法核算时,将这部分资本公积全部转入当期投资收益。

借:长期股权投资—×××—其他权益变动

贷:资本公积—其他资本公积

7.投资方持股比例增加但仍采用权益法核算的处理

投资方因增加投资等原因对被投资单位的持股比例增加,但被投资单位仍然是投资方的联营企业或合营企业时,投资方应当按照新的持股比例对股权投资继续采用权益法进行核算。

在新增投资日,如果新增投资成本大于按新增持股比例计算的被投资单位可辨认净资产于新增投资日的公允价值份额,不调整长期股权投资成本;如果新增投资成本小于按新增持股比例计算的被投资单位可辨认净资产于新增投资日的公允价值份额,应按该差额,调整长期股权投资成本和营业外收入。进行上述调整时,应当综合考虑与原持有投资和追加投资相关的商誉或计入损益的金额。

8.股票股利的处理

被投资单位分派的股票股利,投资企业不作会计处理,但应于除权日注明所增加的股数,以及股份的变化情况。

9.合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理合营方向合营企业投出或出售非货币性资产的相关损益,应当按照以下原则处理:

（1）符合下列情况之一的,合营方不应确认该类交易的损益:与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬没有转移给合营企业;投出非货币性资产的损益无法可靠计量;投出非货币性资产交易不具有商业实质。

（2）合营方转移了与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬并且投出资产留给合营企业使用,应在该项交易中确认归属于合营企业其他合营方的利得和损失。交易表明投出或出售的非货币性资产发生减值损失的,合营方应当全额确认该部分损失。

（3）在投出非货币性资产的过程中,合营方除了取得合营企业长期股权投资外还取得了其他货币性资产或非货币性资产,应当确认该项交易中与所取得其他货币性、非货币性资产相关的损益。

三、长期股权投资的减值

投资方应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位所有者权益账面价值的份额等类似情况。出现类似情况时,投资方应当按照资产减值准则对长期股权投资进行减值测试,可收回金额低于长期股权投资账面价值的,应当计提减值准备。减值准备在提取以后，不允许转回。

借:资产减值损失

贷:长期股权投资减值准备

投资企业在确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后,应当考虑有关长期股权投资是否发生减值。理论上讲,如果投资方在取得投资后,自被投资单位分得的现金股利或利润大于其在获取投资以后被投资单位实现的净利润,则超过部分是对被投资单位在投资方取得投资前被投资单位实现利润的分配,该部分利润原则上应当已经包含在长期股权投资的原取得成本中,因而可能涉及到相关长期股权投资应当考虑减值的问题,但这只是判断有关长期股权投资可能存在减值的一个因素。

第三节长期股权投资核算方法转换与处置

一、长期股权投资核算方法的转换

（一）成本法转换为权益法

1.因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或是与其他投资方一起实施共同控制的处理。

投资方首先应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。

借:银行存款

长期股权投资减值准备贷:长期股权投资投资收益（可借可贷）

在此基础上,应当比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,前者大于后者的,属于投资作价中体现的商誉部分,不调整长期股权投资的账面价值;前者小于后者的,在调整长期股权投资成本的同时,调整盈余公积和未分配利润。

借:长期股权投资—投资成本

贷:盈余公积

利润分配—未分配利润

对于原取得投资时至处置投资时（转为权益法核算）之间被投资单位实现净损益中投资

方应享有的份额,一方面应当调整长期股权投资的账面价值,同时,对于原取得投资时至处置投资当期期初被投资单位实现的净损益（扣除已宣告发放的现金股利和利润）中应享有的份额,调整盈余公积和未分配利润;对于处置投资当期期初至处置投资之日被投资单位实现的净损益中享有的份额,调整当期损益。借:长期股权投资—损益调整

贷:盈余公积

利润分配—未分配利润投资收益在被投资单位其他综合收益变动中应享有的份额,在调整长期股权投资账面价值的同时,应当计入其他综合收益;除净损益、其他综合收益和利润分配外的其他原因导致被投资单位其他所有者权益变动中应享有的份额,在调整长期股权投资账面价值的同时,应当计入资本公积（其他资本公积）。

借:长期股权投资—其他综合收益

贷:其他综合收益借:长期股权投资—其他权益变动

贷:资本公积—其他资本公积长期股权投资自成本法转为权益法后,未来期间应当按照长期股权投资准则规定计算确认应享有被投资单位实现的净损益、其他综合收益和所有者权益其他变动的份额。

2.投资方因其他投资方对其子公司增资而导致本投资方持股比例下降,从而丧失控制权但能实施共同控制或施加重大影响的处理。

投资方首先按照新的持股比例确认本投资方应享有的原子公司因增资扩股而增加净资产的份额,与应结转持股比例下降部分所对应的长期股权投资原账面价值之间的差额计入当期损益;然后,按照新的持股比例视同自取得投资时即采用权益法核算进行调整。

（二）权益法转换为成本法

因追加投资原因导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的,长期股权投资账面价值的调整应当按照本章第一节的有关规定处理。

（三）金融资产转换为长期股权投资（权益法）

原持有的对被投资单位的股权投资（不具有控制、共同控制或重大影响的）,按照金融工具确认和计量准则进行会计处理的,因追加投资等原因导致持股比例上升,能够对被投资单位施加共同控制或重大影响的,在转按权益法核算时,投资方应当按照金融工具确认和计量准则确定的原股权投资的公允价值加上为取得新增投资而应支付对价的公允价值,作为改按权益法核算的初始投资成本。原股权投资于转换日的公允价值与账面价值之间的差额,以及原计入其他综合收益的累计公允价值变动应当转入改按权益法核算的当期损益。

然后,比较上述计算所得的初始投资成本,与按照追加投资后全新的持股比例计算确定的应享有被投资单位在追加投资日可辨认净资产公允价值份额之间的差额,前者大于后者的,不调整长期股权投资的账面价值;前者小于后者的差额应调整长期股权投资的账面价值,并计入当期营业外收入。

（四）金融资产转换为长期股权投资（成本法）

投资方原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响的按照金融工具确认和计量准则进行会计处理的权益性投资,因追加投资等原因,能够对被投资单位实施控制的,应按本办法有关企业合并形成的长期股权投资的指引进行会计处理。

（五）长期股权投资（成本法）转换为金融资产

原持有的对被投资单位具有控制的长期股权投资,因部分处置等原因导致持股比例下降,不能再对被投资单位实施控制、共同控制或重大影响的,应改按金融工具确认和计量准则

进行会计处理,在丧失控制之日的公允价值与账面价值之间的差额计入当期投资收益。

（六）长期股权投资（权益法）转换为金融资产原持有的对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资,因部分处置等原因导致持股比例下降,不能再对被投资单位实施共同控制或重大影响的,应改按金融工具确认和计量准则对剩余股权投资进行会计处理,其在丧失共同控制或重大影响之日的公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。

原采用权益法核算的相关其他综合收益应当在终止采用权益法核算时,采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理,因被投资方除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动而确认的所有者权益,应当在终止采用权益法核算时全部转入当期损益。

（七）长期股权投资（权益法）转换为持有待售资产

对联营企业或合营企业的权益性投资全部或部分分类为持有待售资产的,投资方应当按照本办法第十八章其他会计业务章节的有关规定处理,对于未划分为持有待售资产的剩余权益性投资,应当采用权益法进行会计处理。

已划分为持有待售的对联营企业或合营企业的权益性投资,不再符合持有待售资产分类条件的,应当从被分类为持有待售资产之日起采用权益法进行追溯调整,分类为持有待售期间的财务报表应当作相应调整。

二、长期股权投资的处置

1.企业处置长期股权投资时,应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值,出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额,应确认为处置损益。

借:银行存款

长期投资减值准备贷:长期股权投资应收股利投资收益

出售所得价款小于处置长期股权投资账面价值的差额,借记“投资收益”科目。

2.投资方全部处置权益法核算的长期股权投资时,原权益法核算的相关其他综合收益应当在终止采用权益法核算时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理,因被投资方除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动而确认的所有者权益,应当在终止采用权益法核算时全部转入当期投资收益。

投资方部分处置权益法核算的长期股权投资,剩余股权仍采用权益法核算的,原权益法核算的相关其他综合收益应当采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础处理并按比例结转,因被投资方除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动而确认的所有者权益,应当按比例结转入当期投资收益。

借:资本公积—其他资本公积

其他综合收益贷:投资收益

若“资本公积—其他资本公积”、“其他综合收益”科目原为借方余额,做相反分录。

3.企业部分处置对子公司的长期股权投资,但不丧失控制权的情况下,财务报表中,应当将处置价款与处置投资对应的账面价值的差额确认为当期投资收益;在合并财务报表中处置价款与处置长期股权投资相对应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产的份额之间的差额应当计入资本公积（资本溢价）,资本溢价不足冲减的,应当调整盈余公积和未分配利润。

4.企业因处置部分股权投资或其他原因丧失了对原有子公司控制权的,应当区分个别财

务报表和合并财务报表进行相关会计处理:

（1）在个别财务报表中,对于处置的股权,应当按照上述规定,结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值,出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间差额,确认为投资收益（损失）;同时,对于剩余股权,应当按其账面价值确认为长期股权投资或其它相关金融资产。处置后的剩余股权能够对原有子公司实施共同控制或重大影响的,按本节中有关成本法转为权益法的相关规定进行会计处理。

（2）在合并财务报表中,对于剩余股权,应当按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量。处置股权取得的对价与剩余股权公允价值之和,减去按持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产的份额之间的差额,计入丧失控制权当期的投资收益。与原有子公司股权投资相关的其他综合收益,应当在丧失控制权时转为当期投资收益。企业应当在附注中披露处置后的剩余股权在丧失控制权日的公允价值、按照公允价值重新计量产生的相关利得或损失的金额。

第六章企业合并第一节企业合并概述

一、企业合并的界定企业合并,是指将两个或两个以上单独的企业（主体）合并形成一个报告主体的交易或事项。交易是否构成企业合并,主要应关注两个方面:

一是被购买方是否构成业务。企业合并本质上是一种购买行为,但其不同于单项资产的购买,而是一组有内在联系、为了某一既定的生产经营目的存在的多项资产组合或是多项资产、负债构成的净资产的购买。

二是交易发生前后是否涉及对标的业务控制权的转移。

二、企业合并的类型

从合并方式划分,包括控股合并、吸收合并和新设合并。企业合并准则划分为两大基本类型,即同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。

（一）同一控制下的企业合并

同一控制下的企业合并,是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制在一年及以上。

（二）非同一控制下的企业合并

非同一控制下的企业合并,是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并交易,即除判断属于同一控制下企业合并的情况以外其他的企业合并。

第二节企业合并的会计处理

一、同一控制下企业合并的处理

（一）同一控制下企业合并的处理原则

同一控制下的企业合并,在合并中不涉及自少数股东手中购买股权的情况下,合并方应遵循以下原则进行相关的处理。

1.合并方在合并中确认取得的被合并方的资产、负债仅限于被合并方账面上原已确认的资产和负债,合并中不产生新的资产和负债。但被合并方在企业合并前账面上原已确认的商誉应作为合并中取得的资产确认。

2.合并方在合并中取得的被合并方各项资产、负债应维持其在被合并方的原账面价值不变。如果被合并方在企业合并前采用的会计政策与合并方不一致的,应基于重要性原则,首先统一会计政策,即合并方应当按照本企业会计政策对被合并方资产、负债的账面价值进行调整,并以调整后的账面价值作为有关资产、负债的入账价值。

3.合并方在合并中取得的净资产的入账价值相对于为进行企业合并支付的对价账面价值之间的差额,不作为资产的处置损益,不影响合并当期利润表,有关差额应调整所有者权益相关项目。

4.对于同一控制下的控股合并,应视同合并后形成的报告主体自最终控制方开始实施控制时一直是一体化存续下来的,体现在其合并财务报表上,即由合并后形成的母子公司构成的报告主体,无论是其资产规模还是其经营成果都应持续计算。

（二）同一控制下企业合并的会计处理

1.同一控制下的控股合并

同一控制下的控股合并的会计处理参见第五章第一节长期股权投资的确认和初始计量。

2.同一控制下的吸收合并

（1）合并中取得资产、负债入账价值的确定

合并方对同一控制下吸收合并中取得的资产、负债应当按照相关资产、负债在被合并方的原账面价值入账。其中,对于合并方与被合并方在企业合并前采用的会计政策不同的,在将被合并方的相关资产和负债并入合并方的账簿和报表进行核算之前,首先应基于重要性原则,统一被合并方的会计政策,即应当按照合并方的会计政策对被合并方的有关资产、负债的账面价值进行调整后,以调整后的账面价值确认。

（2）合并差额的处理

合并方在确认了合并中取得的被合并方的资产和负债的入账价值后,以发行权益性证券方式进行的该类合并,所确认的净资产入账价值与发行股份面值总额的差额,应计入资本公积（资本溢价或股本溢价）,资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的,相应冲减盈余公积和未分配利润;以支付现金、非现金资产方式进行的该类合并,所确认的净资产入账价值与支付的现金、非现金资产账面价值的差额,相应调整资本公积（资本溢价或股本溢价）,资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的,应冲减盈余公积和未分配利润。

3.合并方为进行企业合并发生的有关费用的处理

合并方为进行企业合并发生的有关费用,是指合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用,如进行企业合并支付的审计费用、进行资产评估的费用以及有关的法律咨询费用等增量费用。同一控制下企业合并进行过程中发生的各项直接相关的费用,应于发生时费用化计入当期损益。

借:管理费用

贷:银行存款

但以下两种情况除外:

（1）以发行债券方式进行的企业合并,与发行债券相关的佣金、手续费等应按照金融工具确认和计量的规定进行核算,有关的费用应计入负债的初始计量金额。

（2）发行权益性证券作为合并对价的,与所发行权益性证券相关的佣金、手续费等应按照金融工具列报的规定进行核算,应自所发行权益性证券的发行收入中扣减,在权益性工具发行有溢价的情况下,自溢价收入中扣除,在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下,应当冲减盈余公积和未分配利润。

二、非同一控制下企业合并的处理

（一）非同一控制下企业合并的处理原则